Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Sławomir Pauter Protokolant Asystent sędziego Marta Surmacz-Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2018 r . sprawy ze skargi H spółki jawnej na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.

Zaskarżonym postanowieniem z [...] marca 2018 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] stycznia 2018 r. uznające za nieuzasadnione zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wniesione przez H sp. jawna.

Z akt sprawy wynika, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] wystawionych w dniu [...].12.2017r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego na zaległości zobowiązanego: H sp. jawna, obejmujących należności z tytułu podatku od towarów i usług za okresy: 03/2012, 04/2012, 06/2012 - 09/2012, 12/2012, w dniu [...] grudnia 2017r. został zajęty rachunek bankowy zobowiązanego. Kwota dochodzonych należności na podstawie ww. tytułów wykonawczych ujętych w zawiadomieniu o zajęciu na dzień [...]. 12.2017r. wynosiła ogółem 161.485,00 zł. Zawiadomienie dłużnikowi zajętej wierzytelności doręczono 20 grudnia 2017 r., a odpisy tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego doręczono zobowiązanej 28 grudnia 2017 r.

Egzekucja do powyższych spraw została zakończona poprzez całkowitą realizację zajęcia przez dłużnika zajętej wierzytelności (przekazanie przez Bank w dniu [...].12.2017r, na konto depozytowe Urzędu Skarbowego kwoty 161.529,66 zł).

W dniu 04.01.2018r. H Sp. jawna wniosła skargę na zajęcie rachunku bankowego zawierając w niej również zarzuty dotyczące:

- prowadzenia postępowania egzekucyjnego, pomimo złożenia przez nią w dniu 21.12.2017r. wniosku o rozłożenie na raty zaległości (art. 33 § 1 pkt 2 ustawy z

17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm.; dalej u.p.e.a.);

- niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 4 i pkt 14 (art.33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). Postanowieniem z [...] stycznia 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał zarzuty za nieuzasadnione.

Odnosząc się do zarzutu prowadzenia postępowania egzekucyjnego pomimo złożenia wniosku o rozłożenie zaległości na raty organ pierwszej instancji wskazał,

że tytuły wykonawcze wystawione przez Naczelnika Urzędu Skarbowego obejmowały wymagalne zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za okresy: 03/2012, 04/2012, 06/2012 - 09/2012, 12/2012, zaś w dacie doręczenia odpisów tytułów wykonawczych nie było w obrocie prawnym decyzji o spłacie należności w ratach. Oznacza to, iż należności objęte tytułami wykonawczymi były wymagalne. Zdaniem organu, dopiero wydanie decyzji w przedmiocie zastosowania ulgi może stanowić podstawę do zarzutu, a taka sytuacja w sprawie nie miała miejsca.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 27 § 1 pkt 4 oraz pkt 14 u.p.e.a.,

tj. wadliwości tytułu wykonawczego z uwagi na nieujawnienie w części E pkt 8 tytułu danych o zabezpieczeniu należności poprzez wpisanie hipoteki przymusowej oraz brak daty, do której można prowadzić egzekucję należności pieniężnej, Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił uwagę, że wniosek o wpis został złożony przez wierzyciela dnia 14.11.2017r. (tj. przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego) w celu zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Celno - Skarbowego określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Informacja o dokonaniu wpisu przez Sąd wpłynęła do organu podatkowego dnia 28.12.2017r. tj. po wystawieniu rzeczonych tytułów wykonawczych. W treści tytułów wykonawczych z dnia [...] grudnia 2017r, wierzyciel nie mógł potwierdzić zabezpieczenia należności pieniężnej hipoteką przymusową oraz podać daty powstania zabezpieczenia, gdyż na dzień wystawienia tytułów wykonawczych nie posiadał wiedzy o fakcie wpisania hipoteki przez Sąd. Tytuły wykonawcze, na podstawie których prowadzone było postępowanie egzekucyjne spełniają – w ocenie organu - wymogi określone w art. 27 u.p.e.a., a nie wskazanie przez wierzyciela, iż należność nimi objęta została zabezpieczona hipoteką przymusową, nie daje podstaw do uznania zarzutu za uzasadniony, gdyż nie mogło to w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy.

Co do zarzutu naruszenia art. 27 § 1 pkt 14 u.p.e.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego zauważył, iż przepis ten nie dotyczy należności objętych ww. tytułami wykonawczymi tj. zaległości w podatku od towarów i usług. W art. 27 § 1 pkt 14 u.p.e.a. ustawodawca precyzuje bowiem, do jakiego rodzaju należności rzeczony przepis ma zastosowanie tj. do tych o których mowa w art 2 § 1 pkt 8 lit.g. Oznacza to, że przepis ten ma zastosowanie wyłącznie do administracyjnych kar pieniężnych lub grzywien administracyjnych nałożonych na pracodawcę delegującego pracownika z terytorium RP w związku z naruszeniem przepisów dotyczących delegowania pracowników w ramach świadczenia usług.

W zażaleniu na ww. postanowienie strona podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie wycofując zarazem zarzut naruszenia art. 27 § 1 pkt 14 u.p.e.a. Postanowieniem z [...] marca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Odnosząc się do podniesionego zarzutu niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., czyli zarzutu wskazanego w przepisie art. 33 § 1 pkt 10 powołanej ustawy, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył, że strona oparła ten zarzut na naruszeniu przepisów art. 27 § 1 pkt 4 i pkt 14 u.p.e.a. Organ drugiej instancji podkreślił, że art. 27 § 1 pkt 14 u.p.e.a. nie znajduje zastosowania w rozważanej sprawie, bowiem nie dotyczy zaległości w podatku od towarów i usług, z czym zgodziła się również zobowiązana w zażaleniu. Co do zarzutu naruszenia art. 27 § 1 pkt 4 u.p.e.a. organ odwoławczy podkreślił, że potwierdzenie dokonania wpisu hipoteki przymusowej znane było wierzycielowi w dniu [...] grudnia 2017 r., tj. w dniu wpływu do Urzędu Skarbowego zawiadomienia Sądu Rejonowego informującego o dokonaniu zabezpieczenia w formie wpisu hipoteki przymusowej na nieruchomości gruntowej. Wobec powyższego na dzień wystawienia tytułów wykonawczych wierzycielowi nieznany był fakt ustanowienia tej hipoteki. W związku z czym zarzut wymieniony w art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., oparty na niewskazaniu w ww. tytułach wykonawczych dokonanego zabezpieczenia na nieruchomości poprzez wpisanie hipoteki przymusowej uznano za nieuzasadniony.

W ocenie organu drugiej instancji, nie zostały także spełnione przesłanki stanowiące podstawę zarzutu, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 2 ww. ustawy, gdyż okoliczność złożenia wniosku o rozłożenie na raty spłaty zaległości podatkowej nie wstrzymuje wykonania obowiązku. Dopiero wydanie decyzji w przedmiocie rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej powoduje skutek w postępowaniu egzekucyjnym w postaci zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Tymczasem wniosek o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych został złożony przez spółkę w dniu 21 grudnia 2017 r., czyli już po wszczęciu egzekucji administracyjnej.

Nie podzielił argumentacji strony, że organ egzekucyjny unika podania daty wszczęcia egzekucji. Wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą zaistnienia jednego ze zdarzeń wymienionych w art. 26 § 5 powołanej ustawy,

tj. doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Oba warunki wszczęcia egzekucji administracyjnej wymienione są na zasadzie alternatywy, w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpi wcześniej. W przedmiotowej sprawie egzekucja administracyjna została zatem wszczęta w dniu [...] grudnia 2017 r. tj. w dniu doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego w Banku [...]. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 33 i art. 80 u.p.e.a. W uzasadnieniu spółka podała, że organy podatkowe konsekwentnie unikają przedstawienia stanu faktycznego w zakresie podania daty wszczęcia postępowania egzekucyjnego w konfrontacji z datą zawiadomienia dłużnika o dokonanych czynnościach egzekucyjnych albo dokonania czynności mającej na celu doręczenie tytułu wykonawczego, a to w kontekście regulacji art. 80 u.p.e.a. Dlatego domaga się przedstawienia przez organy dowodów wskazujących daty zawiadomienia dłużnika (daty nie doręczenia a wysłania doń pisma) o wszczęciu egzekucji, oraz udokumentowania terminu zawiadomienia dłużników zajętych wierzytelności (poprzez wykazanie daty wysłania do nich pism w tej sprawie) oraz wskazanie czy czynności te wykonane zostały jednocześnie i czy sposób prowadzenia egzekucji narusza prawo. Powołując się na orzecznictwo NSA wskazała, że wniosek o rozłożenie na raty może świadczyć o tym, że podatnik nie zamierza uchylać się od spełnienia swego obowiązku, a to oznacza, że prowadzenie przeciwko niemu postępowania egzekucyjnego jest niedopuszczalne i narusza zasadę pogłębiania zaufania do organów oraz zasadę celowości i niezbędności postępowania egzekucyjnego. Dlatego gdy podatnik wystąpi z wnioskiem o rozłożenie zapłaty zaległości podatkowej na raty, organ egzekucyjny powinien być szczególnie ostrożny i powstrzymywać się od pochopnego wszczynania postępowania egzekucyjnego, a w przypadku uznania, że podatnik nie uchyla się od spełnienia swojego obowiązku - zrezygnować z prowadzenia przymusowej egzekucji.

Za pokrętne uznała wywody organu dotyczące ustanowienia na nieruchomości dłużnika hipoteki przymusowej. Ponieważ zabezpieczenie przed wydaniem decyzji jest możliwe tylko na podstawie decyzji w tej sprawie, a strona nic nie wie wydaniu takiej decyzji, to wpis hipoteki przymusowej został – w jej ocenie - dokonany bezprawnie.

Nie jest też prawdą – zdaniem strony skarżącej - że dokonanie wpisu nie powoduje powstania kosztów, jako że zarówno od wpisu jak i wykreślenia hipoteki pobiera się opłatę sądową. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Spór w sprawie sprowadza się do oceny zasadności podniesionych przez stronę skarżącą zarzutów co do prowadzenia egzekucji administracyjnej. Na etapie postępowania administracyjnego jak i skardze do sądu administracyjnego, strona skarżąca zarzuciła, że organy konsekwentnie unikają podania daty wszczęcia postępowania egzekucyjnego w konfrontacji z datą zawiadomienia dłużnika o dokonanych czynnościach egzekucyjnych (daty nie doręczenia a wysłania do niego pisma). Strona zdaje się tym samym sugerować, że wszczęcie egzekucji było przedwczesne. W ocenie Sądu jest to zarzut chybiony. Z art. 6 § 1 u.p.e.a. wynika, że w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru (art. 26 § 1 u.p.e.a.). Art. 26 § § 5 cyt. stanowi natomiast, że wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą:

1) doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub

2) doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Podkreśla się w orzecznictwie, że "chwilą wszczęcia egzekucji" w rozumieniu art. 26 § 5 jest dzień, w którym dochodzi do prawem określonego zdarzenia wywołującego określony w niej skutek w postaci wszczęcia egzekucji (por. wyrok NSA z 25 października 2016 r., II FSK 2832/14, wyrok WSA w Warszawie z 20 grudnia 2012 r. sygn. akt VII SA/Wa 1668/12). Zacytowany powyżej art. 26 § 5 u.p.e.a. przewiduje zatem dwa możliwe momenty wszczęcia egzekucji administracyjnej. Decyduje tu reguła wyprzedzenia, która z czynności określonych w pkt 1 oraz w pkt 2 została dokonana wcześniej. Przepis ten stwarza zatem alternatywę rozłączną i oznacza, że spełnienie jednego z tych warunków prowadzi do wszczęcia egzekucji administracyjnej (wyrok NSA z 14 września 2017 r. , II FSK 2344/15, wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1043/11).

Należy też wskazać, że w literaturze przedmiotu przyjmuje się, że istnieje różnica między postępowaniem egzekucyjnym a egzekucją. Przez egzekucję należy rozumieć zespół działań zmierzających do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego, podejmowanych w celu doprowadzenia do wykonania obowiązku, a przez postępowanie egzekucyjne – prowadzone przez organ egzekucyjny postępowanie, w ramach którego dochodzi do zastosowania czynności egzekucyjnych (vide: Piotr Marek Przybysz, Komentarz do art. 26 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, opublikowano w LEX). Prowadzenie jednak głębszych rozważań w tym zakresie w niniejszej sprawie jest zbędne, jako, że data wszczęcia postępowania egzekucyjnego oraz data wszczęcia egzekucji jest ta sama tj. [...] grudnia 2017r. Jest to dzień zawiadomienia dłużnika zajętej wierzytelności (Bank [...]) o zajęciu rachunku bankowego H spółka jawna. Nie ulega wątpliwości, że czynność to miała miejsce przed doręczeniem zobowiązanej spółce odpisów tytułów wykonawczych, co miało miejsce 28 grudnia 2017 r. i w świetle ww. art. 26 § 5 u.p.e.a. było jak najbardziej uprawnione. Decydujący był zatem moment doręczenia zawiadomienia o zajęciu dłużnikowi zobowiązanej, co nastąpiło 20 grudnia 2017 r. To, że zajecie rachunku bankowego nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu tytułów wykonawczych, nie świadczy o wadliwości prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

Nietrafnym jest też zarzut naruszenia art. 80 u.p.e.a.

W myśl art. 80 § 1 – 3 ww. ustawy organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego (...). Zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1, i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego.

Z powyższego wynika, kiedy dochodzi do zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego tj. z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu. W niniejszej sprawie miało to miejsce 20 grudnia 2017 r. Jednocześnie zgodnie z dyspozycją art. 80 § 3 u.p.e.a. organ wysłał do skarżącej spółki zawiadomienie o zajęciu wraz z odpisami tytułów wykonawczych. Pisma zostały doręczone spółce

28 grudnia 2017 r., z przyczyn zaistniałych po jej stronie, jako, że przesyłka została awizowana z powodu niemożności jej doręczenia w dniu 22 grudnia 2017 r. (karta 10 akt administracyjnych). Podkreślić przede wszystkim jednak należy, że z analizy treści art. 80 u.p.e.a. jednoznacznie wynika, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane wyłącznie z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, natomiast doręczenie odpisu zawiadomienia o zajęciu zobowiązanemu, o czym świadczy z kolei § 3 tego artykułu, ma tylko charakter informacyjny i nie wywołuje żadnego skutku prawnego w sferze skuteczności dokonania zajęcia rachunku bankowego, bo jedynie "organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego", a więc o zdarzeniu, które już nastąpiło (vide: wyrok NSA w wyroku z 7 lutego 2018 t. II FSK 1639/17). Tak więc to, że organ wyekspediował 21 grudnia 2017 r. zawiadomienie o zajęciu do spółki, a nie 20 grudnia 2017 r., na co powołuje się spółka, nie stanowi uchybienia. W związku z powyższym, Sąd nie podziela zarzutów co do momentu wszczęcia egzekucji oraz dokonanych czynności egzekucyjnych. Strona w oparciu o art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a sformułowała również zarzut niezasadnego prowadzenia egzekucji, pomimo złożenia przez zobowiązanego wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej. Odnosząc się do niego należy wpierw przytoczyć treść ww. przepisu z której wynika, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenie egzekucji administracyjnej może być m.in. rozłożenie na raty spłaty zależności pieniężnej. Już z literalnego brzmienia normy prawnej wynika, że tylko udzielenie ulgi wywołuje określony skutego prawny. Złożenie wniosku o jej przyznanie nie wpływa natomiast w żaden sposób na prowadzone postępowania egzekucyjne, w szczególność nie wstrzymuje go (por. wyrok WSA w Gdańsku z 17 stycznia 2018 r., I SA/Gd 1549/17). Co więcej, nawet wydanie nieostatecznej decyzji w tego rodzaju sprawie, nie powoduje braku wymagalności obowiązku ( wyrok NSA z 21 grudnia 2010 r. , II FSK 1722/09). W rozpatrywanej sprawie jest bezsporne, że spółka nie powołała się na pozytywną decyzję w przedmiocie ulgi podatkowej, lecz jedynie na złożony w dniu 21 grudnia 2017 r. – a więc już po wszczęciu egzekucji administracyjnej - wniosek o jej przyznanie, a ten nie może stanowić podstawy skutecznego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Trzeba również dostrzec, że przedstawione w art. 33 § 1 u.p.e.a. przesłanki stanowią katalog zamknięty, oznacza to, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego mogą być zatem wyłącznie konkretne zdarzenia i okoliczności wymienione w tym przepisie, a nie jakiekolwiek powołane przez stronę. Tylko zarzuty prawidłowo zgłoszone i znajdujące oparcie w jednej z wymienionych w art. 33 § 1 u.p.e.a. przyczyn, podlegają rozpatrzeniu przez organ egzekucyjny w trybie określonym w art. 34 u.p.e.a. (wyrok NSA w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2018 r., II FSK 954/16).

Strona na poparcie własnego stanowiska powołała się na wyroki NSA o sygn. akt II FSK 1705/12 oraz II FSK 1722/12 twierdząc, że wystąpienie z wnioskiem o rozłożenie zapłaty zaległości podatkowej może sygnalizować, że podatnik ma zamiar zapłacić należność. Pomija jednak, że w obu ww. sprawach wniosek o udzielenie ulgi podatkowej został złożony przed wszczęciem egzekucji. Tymczasem w niniejszej sprawie miało to miejsce po skutecznym wszczęciu egzekucji w dniu [...] grudnia 2017 r. Zatem nie można uznać, że celem wszczęcia postępowania egzekucyjnego było w istocie naliczenie jedynie opłat egzekucyjnych, na co NSA zwracał uwagę w ww. wyrokach Skarżąca spółka sformułowała także zarzut naruszenia zasady celowości postępowania egzekucyjnego poprzez wpis hipoteki przymusowej na nieruchomości zobowiązanego bez wskazania tego zdarzenia w tytule egzekucyjnym ( art. 27 § 1 pkt 4 u.p.e.a.) Ponadto w jej ocenie wpis został dokonany bezprawnie, gdyż strona nie wie na jakiej podstawie dokonano zabezpieczenia.

Podstawą tego zarzutu jest art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. tj. niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 tej ustawy. Jednym z tych wymogów jest wskazanie zabezpieczenia należności pieniężnej hipoteką przymusową albo przez ustanowienie zastawu skarbowego lub rejestrowego lub zastawu nieujawnionego w żadnym rejestrze, ze wskazaniem terminów powstania tych zabezpieczeń (art. 27 § 1 pkt 4 u.p.e.a.).

Oczywistym jest, że tytuł wykonawczy oceniony musi zostać na dzień jego wystawienia tj. [...] grudnia 2017 r. W tym też dniu, jak słusznie zauważyły organy, wierzycielowi nie był znany fakt ustanowienia hipoteki przymusowej na nieruchomości skarżącej, choć z wnioskiem o ustanowienie zabezpieczenia wystąpił [...] listopada 2017 r. Taką wiedzę uzyskał on dopiero w dniu 28 grudnia 2017 r. tj. w dniu wpływu do Urzędu Skarbowego zawiadomienia Sądu Rejonowego informującego o dokonaniu zabezpieczenia, a więc po wystawieniu tytułów wykonawczych i wszczęciu egzekucji administracyjnej. Tak więc trudno czynić NUS zarzut w zakresie wadliwości tytułu wykonawczego. Także strona skarżąca formułując ten zarzut sama nie wskazała daty wpisu hipoteki przymusowej.

Wbrew temu co twierdzi skarżąca, znana jest także podstawa owego wpisu hipotecznego. Jest nią decyzja Naczelnika Urzędu Celno – Skarbowego z [...] czerwca 2017 r. utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] grudnia 2017 r. określająca spółce zobowiązanie w podatku VAT za marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i grudzień 2012 r. Decyzja organu II instancji została doręczona pełnomocnikowi spółki 14 grudnia 2017 r. Ostateczny charakter decyzji oraz brak wstrzymania jej wykonania powoduje, że obowiązek z niej wynikający staje się wymagalny, co strona skarżąca powinna mieć na uwadze.

W związku z powyższym, w ocenie Sądu, słusznie organy uznały zarzut niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. za nieuzasadniony.

Słusznie też organy wskazały, że kwestia kosztów egzekucyjnych, nie mogła podlegać ocenie w niniejszym postępowaniu dotyczącym zarzutów skierowanych do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Kwestia ta stanowi przedmiot odrębnego postępowania, o czym strona została poinformowana. Wbrew temu co twierdzi, zawiadomieniem z [...] lutego 2018 r. NUS poinformował ją o wysokości tych kosztów i przysługujących jej prawach.

Za błędne należy uznać z kolei powołanie się przez skarżąca na naruszenie zasad określonych w art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej w świetle brzmienia art. 18 u.p.e.a, z którego wynika, że jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, to w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Pomijając jednak fakt przywołania przez stronę błędnej regulacji prawnej, nie sposób dostrzec naruszenia przez organy zasad ogólnych postępowania administracyjnego wskazanych przez skarżąca spółkę tj. zasady praworządności (art. 6 Kpa), pogłębiania zaufania (art. 8 § 1 Kpa), prawdy obiektywnej (art. 7 Kpa) jak i tej w zakresie gromadzenia materiału dowodowego (art. 77 § 1 Kpa) nakazującej organowi zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Organy odniosły się do wszystkich podniesionych przez stronę zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego, słusznie uznając je za nieuzasadnione. Natomiast to, że ich stanowisko odbiega od stanowiska strony, nie oznacza automatycznie, że naruszono zasady prowadzenia postępowania.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 poz. 1302) skargę oddalił.