Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędziowie: NSA Jerzy Płusa, NSA del. Danuta Małysz (sprawozdawca), Protokolant Julia Chudzyńska, po rozpoznaniu w dniu 1 marca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "A." sp. z o.o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 95/10 w sprawie ze skargi "A." sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 30 listopada 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "A." sp. z o.o. z siedzibą w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 2400 (słownie: dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 14 kwietnia 2010r., sygn. akt I SA/Sz 95/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę A. spółki z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 30 listopada 2009r., nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003r.

W uzasadnieniu powyższego wyroku sąd I instancji podał, iż w toku postępowania podatkowego organ I instancji stwierdził, że A. spółka z o.o. w S. zawyżyła koszty uzyskania przychodów łącznie o kwotę zł 50046,85 wynikającą z 12 faktur wystawionych przez P. W. M. w S. za sprzedaż szyn wsadowych /11 faktur/ i złomu stalowego konstrukcyjnego /1 faktura/. Ustalił bowiem, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a czynności nimi dokumentowane w rzeczywistości nie miały miejsca pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami. Wobec tego, decyzją z dnia 26 sierpnia 2009r. określił Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003r.

W odwołaniu Spółka zakwestionowała ustalenie organu I instancji, o którym mowa, wskazując, że zostało ono oparte na podstawie ustaleń przedstawionych w decyzjach Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 25 marca 2008r., nr [...]. oraz nr [...], określających W.M. zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za 2003r. i 2004r., oraz w oparciu o czynności organu, jednak ani dokumentacja uzyskana od Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., ani czynności przeprowadzone przez pracowników organu I instancji nie dostarczają jednoznacznych dowodów uzasadniających zakwestionowanie sprzedaży złomu szyn wsadowych i konstrukcji stalowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia 30 listopada 2009r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji i wyjaśnił, że zgodnie z art.15 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz.654 ze zm./, zwanej dalej "u.p.d.o.p.", dopiero zapłata ceny stanowi wydatek, który może stanowić koszty uzyskania przychodu. Skoro, jak wykazało postępowanie dowodowe, W.M. nie mógł w swoim imieniu sprzedać złomu, bowiem nie był jego nabywcą, to jakiekolwiek kwoty przekazane mu przez A. spółkę z o.o. nie stanowią zapłaty ceny tego złomu. Z włączonych do akt sprawy niniejszej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 25 marca 2008r. wynika, że W.M. nie posiadał odpowiedniej infrastruktury do prowadzenia działalności w zakresie skupu złomu, nie zatrudniał pracowników, nie przedłożył dowodów potwierdzających źródło pochodzenia złomu, a złożone przez niego wyjaśnienia w kwestii istnienia źródeł pozyskania złomu nie znalazły potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym, ponadto podatnik ten nie dysponował złomem w ilości wynikającej z wystawionych przez niego faktur VAT. Stwierdzone w trakcie kontroli podatkowej zakupy złomu od podmiotów nieistniejących, również dały podstawę do uznania, że W. M. w ramach prowadzonej działalności wystawiał faktury VAT dokumentujące pozorny obrót towarami. Ustalenia te świadczą o tym, że W.M. wystawiał tzw. puste faktury, nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji handlowych - sprzedaży złomu.

Organ odwoławczy zauważył nadto, iż w decyzjach Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. stwierdzono również, że na fikcyjny charakter dokonywanych przez W.M. transakcji sprzedaży wskazuje też wyrok Sądu Rejonowego w S. z dnia 25 stycznia 2007r., na mocy którego został on uznany za winnego poświadczenia nieprawdy w wystawianych przez niego, wymienionych w tym wyroku, fakturach. Wprawdzie wyrok ten odnosi do faktur wystawionych przez W.M. na rzecz innych kontrahentów, jednak dodatkowo pokazuje, iż podatnik ten już wcześniej brał udział w procederze wystawiania fikcyjnych faktur.

Organ II instancji wskazał także, że z zeznań świadków - pracowników spółki A.: W. K., K. Z., J. W. oraz T.C. wynika, iż Spółka nie zawierała pisemnych umów z W.M. na dostawę złomu, a w kwestii pochodzenia złomu opierała się na jego oświadczeniach. Jeżeli W.M. dostarczał towar i informował, iż jest jego dostawcą, to pracownik Spółki drukował odpowiednią fakturę VAT. W związku z tym organ uznał, że faktycznie faktury były sporządzane nie przez dostawcę towaru, lecz przez spółkę A.

Odnosząc się do zeznań złożonych przez W.M. w dniu 17.03.2009r. organ odwoławczy stwierdził, że nie dał im wiary co do rzetelności transakcji udokumentowanymi zakwestionowanymi fakturami VAT, bowiem w sposób zasadniczy obiegają one od ustaleń dokonanych na podstawie innych dowodów, także zeznań wymienionych wyżej pracowników spółki A., w szczególności co do istnienia pisemnych umów na dostawę złomu zawartych pomiędzy S. a A., czy też co do wystawiania i odbioru dokumentów KW spółka A. nie sporządzała odrębnych dowodów KW w przypadku wystawienia faktur VAT, których należność była regulowana gotówką/. Ponadto W.M. nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających fakt zatrudnienia w badanym okresie pracowników, którzy dokonywali załadunku i transportu towaru, ani potwierdzeń zapłaty za dostarczony towar, jak również dowodów zakupu złomu będącego przedmiotem dalszej sprzedaży dla spółki A., a także nie uprawdopodobnił źródła pochodzenia złomu - miejsca rozbiórek, danych dostawców. Z informacji uzyskanej od Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. wynika, że w materiale dowodowym zgromadzonym przez ten organ w postępowaniu w sprawie podatku od towarów i usług wobec W.M. brak jest: pisemnych umów zawartych pomiędzy A. spółką z o.o. i P.S. W.M., dokumentów KW wystawionych przez A., dowodów zakupu złomu będącego przedmiotem sprzedaży dla spółki A., dowodów potwierdzających fakt zatrudnienia pracowników, a także brak jest dowodów poświadczających uprawnienia pracowników S. do cięcia złomu, dowodów wypłat wynagrodzeń zatrudnionym osobom oraz dowodów zgłoszenia zatrudnionych osób do ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego. W.M. i powołał się przy tym na okoliczność oddelegowania do wykonywania usług cięcia i załadunku złomu pracowników zatrudnionych w PHU S. s.c. R. S., W. M., czyli spółki, której był wspólnikiem.

Również za niewiarygodne uznał organ odwoławczy zeznania W.M. w odniesieniu do pozyskania złomu z cegielni w G. wskazując, że złom z terenu spalonej cegielni mógł zostać pozyskany w okresie sześciu miesięcy po pożarze tej cegielni, przy czym właścicielem tego złomu mogła być jedynie C. spółka z o.o., gdyż do tego podmiotu należały maszyny i urządzenia, które uległy zniszczeniu i które w związku z tym mogły być ewentualnym źródłem pochodzenia złomu. Organ podkreślił przy tym, że przedmiot sprzedaży w zakwestionowanych fakturach /złom/ stanowiły głównie szyny wsadowe, wobec czego wątpliwym jest pozyskanie tego rodzaju złomu z maszyn i urządzeń, które uległy spaleniu w wyniku pożaru cegielni. Także z zeznań E. S., wskazywanego przez Spółkę jako ewentualnego dostawcę szyn kolejowych dla W.M., wynika, iż współpracował on ze spółką A., z którą zawarł kilka umów handlowych na świadczenie usług cięcia złomu, załadunku, porządkowania i rekultywacji terenu, jednak nie pamięta, aby sprzedawał W.M. złom, jak też, aby zawarł z nim umowę na odbiór i sprzedaż złomu spółce A. Ponadto na podstawie informacji uzyskanych od kilku spółek kolejowych organ podatkowy ustalił, iż niektóre z tych podmiotów zawarły umowy z firmą E.S. na świadczenie usług przewozu i sprzedaży złomu, jednak nie uzyskano potwierdzenia nawiązania współpracy z P. S. W.M.

W tych okolicznościach organ odwoławczy podzielił ustalenie organu I instancji, iż zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają transakcji dokonanych pomiędzy podmiotami widniejącymi na tych fakturach jako kontrahenci, zaistniały zatem podstawy do zakwestionowania kwot odniesionych w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Organ II instancji powołał się także na art.9 u.p.d.o.p. oraz art.20 i art.22 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości /Dz.U. Nr 121, poz.591 ze zm./ wskazując, że fakturę wystawiają podatnicy dokumentując dokonaną czynność opodatkowaną. Faktura jest więc dokumentem księgowym, którego zasadniczą funkcją jest udokumentowanie transakcji i umożliwienie poprawnego ujęcia jej w księgach zarówno sprzedawcy, jak i nabywcy. Natomiast w stanie sprawy sporne faktury VAT nie dokumentują transakcji przeprowadzonych pomiędzy wystawcą i nabywcą, gdyż W.M. nie mógł posiadać towaru /złomu/ wykazanego na wystawionych na rzecz Spółki fakturach.

W skardze na powyższą decyzję A. spółka z o.o. z siedzibą w S. zarzuciła, że została ona wydana z naruszeniem art.122 w związku z art.187 oraz art.191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz.60 ze zm./, zwanej dalej "O.p.", art.535 w związku z art.169 K.c., art.199a § 3 O.p. w związku z art.1891 K.p.c., art.15 u.p.d.o.p., art.21 w związku z art.24 ustawy o rachunkowości, a także art.121 O.p. W ocenie Spółki faktem szczególnie istotnym jest, że organy podatkowe nie kwestionują okoliczności nabycia przez nią złomu, o czym świadczy fakt jego znalezienia się w magazynie Spółki, ani zapłacenia za niego ceny w sposób w pełni udokumentowany, natomiast kwestionują nabycie tego złomu od W.M. Jednak wątpliwości organów w tym zakresie są – jej zdaniem - całkowicie nieuzasadnione. Wskazała ona, że posiada precyzyjnie określoną procedurę zakupu złomu i taką procedurę zachowała w transakcjach z W.M, a na żądanie organu zostały przedstawione zakwestionowane faktury VAT wystawione przez kontrahenta oraz dokumenty przyjęcia towaru Pz i raporty kasowe. Zakup złomu od W.M. potwierdzili także pracownicy Spółki i wskazany kontrahent, przy czym rozbieżności między ich zeznaniami spowodowane są tym, że przedmiotowe transakcje dokonywane były w 2003r., a W.M. nie prowadzi szczegółowej dokumentacji przeprowadzanych transakcji, jednocześnie myląc dokument "raport kasowy" z dokumentem "kasa wydała". Fakt dokonywania tych transakcji potwierdzony jest również zeznaniami E.S. Bez znaczenia jest natomiast fakt, czyimi środkami transportu złom dostarczany był do przedsiębiorstwa Spółki, podobnie jak nieprzedstawienie dokumentów KW /kasa wydała/, skoro dokumenty te były wystawiane jedynie w sytuacji zakupu złomu od podmiotów niezarejestrowanych jako przedsiębiorcy, a więc przez osoby niebędące podatnikami VAT. Nie ma też znaczenia, że W.M. nie zatrudniał pracowników, bowiem z zeznań świadków będących w 2003r. pracownikami spółki cywilnej S., której wspólnikiem był W.M., wynika, że wykonywali oni czynności także dla niego oraz że byli u niego "nieoficjalnie zatrudnieni". Spółka zarzuciła, że za wyjątkiem ustaleń dotyczących W.M. organy podatkowe nie przedstawiły dowodów, na podstawie których przyjęły, że zakwestionowane transakcje gospodarcze nie miały miejsca, a w szczególności dowodów, jakie mogłyby obciążyć Spółkę. Braki w udokumentowaniu przez W.M. pozyskania przez niego złomu obciążają jedynie tego kontrahenta, a wadliwości w nabyciu złomu przez niego nie miały wpływu na ważność umów sprzedaży. Spółka nie ma obowiązku, a także możliwości, aby dokonywać kontroli pochodzenia złomu nabywanego od swoich licznych kontrahentów; dla ochrony zasady pewności obrotu gospodarczego ustawodawca przyjął rozwiązanie opisane w art.169 K.c. Dokonując samodzielnej analizy istnienia stosunku prawnego pomiędzy stronami, bez wykorzystania art.1891 K.p.c., do którego odsyła art.199a § 3 O.p., organ naruszył, zdaniem strony, art.10 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, wkraczając w sferę władzy sądowniczej.

Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o oddalenie skargi.

Stwierdzając, że skarga nie jest uzasadniona, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie odwołał się do treści art.15 ust.1 u.p.d.o.p. i stwierdził, że sam fakt wystawienia faktury nie może być powodem do uznania, iż dana transakcja miała miejsce. Prawo organów podatkowych nie ogranicza się wyłącznie do kontroli samego sposobu sporządzenia faktury, lecz rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, że wskazany w fakturze podmiot zdarzenia gospodarczego, którego dowód dotyczy, nie jest podmiotem faktycznie dokonującym sprzedaży, a ustalenia tego organy podatkowe mogą dokonać w oparciu o całokształt okoliczności ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę.

W ocenie sądu I instancji, w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego należało uznać, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, gdyż nie dokumentują transakcji przeprowadzonych pomiędzy wystawcą a nabywcą tychże faktur. Sąd podkreślił, że stanowisko organów znalazło oparcie w obszernym materiale dowodowym i nie nosi cech dowolności. Wbrew twierdzeniom strony skutecznie bowiem wykazano – zarówno w oparciu o analizę materiału dowodowego zebranego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., jak i materiału zebranego w trakcie postępowania kontrolnego i podatkowego prowadzonego przez Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w S., że towar nie pochodził ze źródeł wskazanych przez W.M. Za zasadne uznano także stanowisko organu co do niemożności pozyskania przez W.M. złomu ze spalonej cegielni, czy składowania tam złomu na przestrzeni wielu lat, mając na względzie fakty dotyczące rodzaju złomu zakwestionowanego jako przedmiot sprzedaży na rzecz Spółki, a także jego ilość. Jak wskazano, W.M. nie był właścicielem spalonych maszyn, nie wskazał ilości uzyskanego w ten sposób złomu, nie mógł w cegielni uzyskać określonego rodzaju i ilości złomu.

Konsekwencją wykazania, że towar wymieniony na zakwestionowanych fakturach VAT nie należał do W.M., jest uznanie, iż nie mógł on być faktycznym wystawcą tych faktur. Powyższego nie zmienia powoływanie się przez Spółkę na art.535 w związku z art.169 K.c.

W związku z zarzutem niezastosowania art.199a § 3 O.p. sąd zgodził się ze stanowiskiem organu odwoławczego, iż regulacja ta ma zastosowanie, gdy organ podatkowy ma wątpliwości, o których mowa w tym przepisie, o tym zaś, czy wątpliwości takie wystąpiły, decyduje organ podatkowy. W stanie sprawy niniejszej wątpliwości takie nie miały miejsca, gdyż analiza materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie pozwoliła na jej rozstrzygnięcie.

Sąd I instancji nie podzielił również zarzutu dotyczącego naruszenia art.21 i art.24 ustawy o rachunkowości. Podniósł, że z przepisów tych wynika, iż dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych powinny być poprawne nie tylko formalnie, ale również materialnie. Wskazał, iż przedstawione przez stronę dowody /faktury VAT wraz z załączonymi dokumentami magazynowymi PZ, raportami kasowymi oraz zapisami na koncie magazynowym nr 301 - rozliczenie zakupu materiałów/ nie identyfikowały przedmiotowych transakcji, a tylko potwierdziły fakt, że sporne faktury zostały zaewidencjonowane w księgach, zaś dokumenty PZ – w dokumentacji magazynowej Spółki.

W związku z powołaniem przez organ faktu skazania W.M. za poświadczenie nieprawdy przez wprowadzenie do obrotu faktur dokumentujących sprzedaż złomu, gdy w rzeczywistości do takich transakcji nie doszło, sąd I instancji wskazał, że okoliczność ta nie była podstawą podejmowanych rozstrzygnięć.

Natomiast w związku z argumentem, że Spółka, jako podmiot stosunków cywilnoprawnych, nie miała obowiązku ani możliwości kontroli pochodzenia złomu nabywanego od kontrahentów, sąd przywołał stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 24 marca 2009r., sygn. akt I FSK 6/08, które co prawda odnosi się do kwestii związanych z handlem paliwem, jednak - zdaniem sądu - można je przenieść na grunt handlu złomem, gdyż również i ten rynek należy zaliczyć do objętego tzw. podwyższonym ryzykiem handlowym, ze względu na powszechnie znane nieprawidłowości, często występujące w tym zakresie. Dodatkowo, podniesiono, że złom szynowy winien wzmagać czujność podmiotu profesjonalnie zajmującego się nabywaniem takiego towaru.

Reasumując sąd I instancji stwierdził, że organu podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy /art.187 O.p./, ocena dowodów nie wykraczała poza ramy określone art.191 O.p., dokonane ustalenia pozwalały na rozstrzygnięcie sprawy w oparciu o, w szczególności, art.15 ust.1 u.p.d.o.p.

Jako podstawę prawną oddalenie skargi sąd I instancji wskazał art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm./, zwanej dalej "p.p.s.a.".

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku A. spółka z o.o. w S., reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego, wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o jego uchylenie w całości i rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania:

a) art.141 § 4 p.p.s.a. polegające na przedstawieniu przez sąd stanu faktycznego niezgodnie ze stanem rzeczywistym, przez całkowite pominięcie zeznań świadków - pracowników Spółki, potwierdzających faktyczne dostawy i sprzedaż złomu przez W.M., jak również na niedokonaniu ustalenia, z jakiego powodu organy podatkowe były uprawnione do odmowy uznania poniesionych kosztów za koszty uzyskania przychodów,

b) art.151 w związku z art.145 § 1 pkt 1 lit.c/ p.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art.122, art.187 § 1 i art.191 O.p.,

a także naruszenie prawa materialnego:

a) art.15 u.p.d.o.p. przez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, iż do uznania kosztu za koszt uzyskania przychodu niezbędne jest ustalenie, iż zbywca rzeczy ruchomej oznaczonej co do gatunku może przenieść własność tej rzeczy na nabywcę,

b) art.535 w związku z art.169 K.c. przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że pomiędzy Spółką a W.M. nie zostały zawarte umowy sprzedaży, a w konsekwencji, że skarżąca nie nabyła towaru w postaci złomu, na który wydatek zaliczyła w koszty uzyskania przychodów w 2003r.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor, podobnie jak to czyniła strona na wcześniejszych etapach postępowania, eksponował procedurę zakupu i sposób jej dokumentacji, podkreślając, że fakt dokonania zakupu złomu od W.M. został potwierdzony licznymi dokumentami oraz zeznaniami tak wymienionego kontrahenta, jak i pracowników Spółki. Podniósł, że fakt dokonywanych transakcji potwierdzony jest również zeznaniami świadka E.S., który nie wykluczył nadto, aby sprzedawał złom W.M., stwierdził jedynie, że tego nie pamięta, a nadto organy podatkowe w istocie ustaliły, że W.M. nabywał złom, na dowód czego przedstawił faktury wystawione na S. s.c., której był wspólnikiem. Zdaniem strony, w ocenie materiału dowodowego dokonanej przez organ podatkowy brak jest konsekwencji, w szczególności ustalenia, czy transakcje pomiędzy Spółką a W.M. nie miały w ogóle miejsca, czy też miały miejsce, zaś skarżąca nie nabyła prawa własności złomu. Wypowiedzi w tym zakresie brak jest również w uzasadnieniu wyroku. Okolicznością wskazującą, że sporne transakcje nie miały miejsca, nie mógł być fakt niezatrudniania przez W.M. pracowników, gdy z zeznań świadków wynika, że wykonywali oni czynności dla W.M. i byli u niego "nieoficjalnie zatrudnieni". Wszystkie te okoliczności świadczą o naruszeniu przez organy podatkowe art.122, art.187 i art.191 O.p., konsekwencją czego winno być uwzględnienie skargi, nie zaś jej oddalenie. Tym samym doszło do naruszenia przez sąd I instancji art.141 § 4 i art.151 w związku z art.145 § 1 pkt 1 lit.c/ p.p.s.a.

Uzasadniając zarzut naruszenia art.565 w związku z art.169 K.c. autor skargi kasacyjnej stwierdził, że sąd I instancji błędnie uznał, że przepisy te nie powinny mieć w sprawie zastosowania. Zdaniem strony, stosownie do art.169 K.c. w okolicznościach wskazanych w art.535 K.c. dochodzi do sprzedaży rzeczy i przeniesienia własności na nabywcę. W stanie sprawy niniejszej pomiędzy Spółką a W.M. doszło do zawarcia umów sprzedaży złomu, sprzedający towar wydał, a nabywca uiścił określoną w umowie cenę.

Podsumowując autor skargi kasacyjnej stwierdził, że sąd I instancji naruszył art.15 u.p.d.o.p. w ten sposób, że odmówił Spółce możliwości zaliczenia w koszty uzyskania przychodu wydatków, jakie poniosła na zakup złomu od W.M., z tego powodu, że zbywca nie był uprawniony do przeniesienia własności na rzecz Spółki, gdy z powołanego przepisu nie wynika, aby tego rodzaju okoliczność warunkowała możliwość zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu. Podkreślił, że nabycie złomu w rzeczywistości miało miejsce, a dokumenty księgowe z tym związane były sporządzone zgodnie z wymogami określonymi w art.21 ustawy o rachunkowości i pozwalają na identyfikację przedmiotowych transakcji.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w S., reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego, wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art.141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie.

Sąd I instancji w sprawie niniejszej zastosował się do dyspozycji powołanego przepisu, a uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy w tym przepisie wymienione.

Sąd I instancji dokonał opisu poszczególnych elementów stanu faktycznego i wskazał, w jakim zakresie i dlaczego elementy te zostały przez ten sąd przyjęte. W szczególności odniósł się także do zeznań złożonych przez świadków będących pracownikami spółki A. /por.: str.12 uzasadnienia zaskarżonego wyroku/, wskazując jednocześnie, że podane przez nich okoliczności dotyczące pozyskania złomu przez W.M. nie zostały potwierdzone przez wymienione przez tych świadków spółki kolejowe. Zatem, wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej, sąd I instancji odniósł się do zeznań pracowników Spółki i, podzielając ich ocenę dokonaną przez organy podatkowe, nie dał im wiary, gdyż nie zostały potwierdzone i pozostawały w sprzeczności z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym.

Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera także argumentację wskazującą, iż – w ocenie sądu I instancji – organy podatkowe uprawnione były do zakwestionowania spornych kosztów uzyskania przychodów, bowiem W.M. nie dysponował złomem, który miał sprzedać Spółce w ramach transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami, a zatem wydatki dokonane na podstawie tych faktur nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów /por.: str.14-15 uzasadnienia zaskarżonego wyroku/. Również więc i w tym zakresie zarzut naruszenia art.141 § 4 p.p.s.a. nie znajduje uzasadnienia.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego sąd I instancji trafnie ocenił, że organy podatkowe bez naruszenia art.122, art.187 § 1 i art.191 O.p. ustaliły, iż zakwestionowane faktury VAT nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, gdyż nie dokumentują transakcji przeprowadzonych pomiędzy podmiotami na tych fakturach wymienionymi. Organy podatkowe były uprawnione do stwierdzenia, że W.M., widniejący na zakwestionowanych fakturach jako ich wystawca, nie mógł posiadać towaru /złomu/ będącego przedmiotem sprzedaży. Okoliczność ta została w sposób dostateczny wykazana na podstawie materiału dowodowego zebranego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w postępowaniu prowadzonym wobec W.M., jak i materiału zebranego w trakcie postępowania kontrolnego i podatkowego prowadzonego przez Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w S. w stosunku do spółki A. Źródła pochodzenia złomu wskazywane przez W.M. nie znalazły wiarygodnego potwierdzenia dowodowego, podobnie jak i potencjalne źródła pochodzenia tego towaru, na które wskazywała Spółka. W szczególności nie potwierdził ich świadek E.S. Z materiału dowodowego nie wynika także, aby w ramach własnej działalności gospodarczej W.M. zatrudniał pracowników.

Fakt, że złomem mogła dysponować S. s.c., w której W.M. i był wspólnikiem, nie ma w sprawie znaczenia. Wbrew wywodowi skargi kasacyjnej, zakwestionowane faktury, co jednoznacznie wynika z ich treści, mają dokumentować nabycie złomu przez spółkę A. od W.M. , nie zaś od spółki S. Także okoliczność, że pracownicy spółki S. wykonywali czynności zlecone przez W.M, nie jest wystarczająca do przyjęcia, iż byli przez niego zatrudnieni w jego własnej działalności gospodarczej.

W świetle powyższego brak jest podstaw, aby za uzasadniony uznać zarzut naruszenia przez sąd I instancji art.151 p.p.s.a. przez oddalenie skargi w konsekwencji oceny, że organy podatkowe nie naruszyły art.122, art.187 § 1 i art.191 O.p.

Zarzut, iż sąd I instancji dokonał wykładni art.15 ust.1 u.p.d.o.p. polegającej na przyjęciu, iż do uznania kosztu za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest ustalenie, iż zbywca rzeczy ruchomej oznaczonej co do gatunku jest uprawniony do przeniesienia własności tej rzeczy na nabywcę, nie znajduje potwierdzenia w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Odwołując się do brzmienia powołanego przepisu sąd I instancji stwierdził jedynie, że nie daje podstawy do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów sam fakt wystawienia faktury, ani też sam fakt posiadania towaru przez podatnika, konieczne jest zaś wykazanie, że w związku z oznaczoną, rzeczywiście dokonaną transakcją zakupu wskazanego towaru podatnik poniósł wydatek w określonej kwocie na rzecz zindywidualizowanej osoby trzeciej. Biorąc pod uwagę, że zgodnie z art.15 ust.1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są • koszty • poniesione • w celu osiągnięcia przychodów /niewyłączone na podstawie art.16 ust.1 u.p.d.o.p./, przedstawione stanowisko sądu I instancji uznać należy za wyraz prawidłowej wykładni tego przepisu.

Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wynika również, aby u podstaw nieuznania spornych wydatków za koszty uzyskania przychodów legła odmowa zastosowania w sprawie art.565 w związku z art.169 K.c. Krótki wywód sądu I instancji w kontekście tych regulacji prawnych stanowi jedynie odniesienie się do zarzutu i twierdzeń skargi. W świetle całości poglądów sądu I instancji zawartych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie może zaś budzić wątpliwości, że sąd za zgodne z prawem uznał dokonane przez organy podatkowe ustalenie, że W.M. nie mógł posiadać złomu, a zatem nie mógł także sprzedać go Spółce i z tego powodu wydatki dokumentowane zakwestionowanymi fakturami nie mogą być uznane za poniesione przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodów w rozumieniu art.15 ust.1 u.p.d.o.p.

Wobec uznania skargi kasacyjnej za pozbawioną usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny oddalił ją na podstawie art.184 p.p.s.a.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art.204 pkt 1 i art.205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 § 2 pkt 2 lit.a/ i pkt 1 lit.a/ oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. Nr 163, poz.1349 ze zm./.