Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 27 sierpnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. [...] S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1420/16 w sprawie ze skargi P. [...] S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Pile z dnia 10 maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z 19 kwietnia 2017 r., I SA/Po 1420/16, w sprawie ze skargi P. [...] S.A. w W. (dalej: Spółka) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Pile z 10 maja 2016 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) oddalił skargę.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco.

Wnioskiem z 29 grudnia 2014 r. Spółka wystąpiła do Prezydenta Miasta P. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009 – 2014 (w tym za rok 2013 w kwocie 68.818 zł) oraz o zwrot nadpłaty wraz z korektą deklaracji podatkowych za ten okres. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że przyczyną powstania nadpłaty było:

1. błędne opodatkowanie w latach 2009 — 2013 budynku lokomotywowni, zlokalizowanej na terenie Miasta P., jako budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy lokomotywownia nie powinna podlegać podatkowi od nieruchomości,

2. błędne opodatkowanie w okresie od września 2012 r. do końca 2014 r. budynku portierni, zlokalizowanego na terenie Miasta P., przy ul. Z[...], oraz błędnie opodatkowanie w latach 2009 – 2014:

• budynku administracyjnego w części niewynajętej, zlokalizowanego na terenie Miasta P,

• budynku laboratorium, zlokalizowanego na terenie Miasta P., przy ul. Z[...],

jako budynków związanych z działalnością gospodarczą podczas gdy budynki te powinny być opodatkowane z zastosowaniem stawek właściwych dla budynków pozostałych,

3. błędne opodatkowanie w latach 2009 - 2013 3.354 m2 oraz w roku 2014 powierzchni 143 m² działki nr [...], jako gruntów związanych z działalnością gospodarczą, podczas gdy grunt nie powinien podlegać podatkowi od nieruchomości,

4. błędne opodatkowanie w latach 2009 — 2014 magazynu przesyłkowego, zlokalizowanego na terenie Miasta P., jako budynku związanego z działalnością gospodarczą, podczas gdy w okresie od stycznia 2009 r. do lipca 2011 r. magazyn powinien być opodatkowany z zastosowaniem stawek dla budynków pozostałych, a od sierpnia 2011 r. w stosunku do magazynu powinno znaleźć zastosowanie zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej: "u.p.o.l.").

Odnosząc się w pierwszej kolejności do błędnego opodatkowania budynku lokomotywowni spółka wyjaśniła, że obiekt ten nie posiada instalacji wodociągowej i elektrycznej, brak instalacji centralnego ogrzewania, co uniemożliwia wykorzystanie lokomotywowni w działalności gospodarczej. Ze względu na zerwany dach lokomotywownia nie posiada cech budynku, określonych w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i nie stanowi całości techniczno — użytkowej, a co za tym idzie, nie jest również obiektem budowlanym, w związku z czym w ogóle nie może być przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Do wniosku dołączono 3 fotografie przedstawiające ww. obiekt z zewnątrz oraz protokół z przeglądu okresowego pięcioletniego stanu technicznego obiektu z 15 maja 2013 r. Wyjaśniając błędne opodatkowanie portierni, budynku administracyjnego oraz laboratorium Spółka wskazała, że budynki te ze względu na niedostateczny stan techniczny nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, dlatego też powinny być opodatkowane z zastosowaniem stawek dla budynków pozostałych. Ustosunkowując się z kolei do błędnego opodatkowania działki nr [...] Spółka wskazała, że w ewidencji gruntów i budynków posiada oznaczenie R – grunty orne oraz nigdy nie była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem spółki spełnia więc wszystkie przesłanki wskazane w art. 2 ust. 2 u.p.o.l., które warunkują możliwość wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Odnosząc się natomiast do magazynu przesyłkowego wskazano, że 10 lat temu uległ on spaleniu i ze względów technicznych nie mógł być wykorzystywany w działalności gospodarczej. W dniu 7 lipca 2010 r., zgodnie z decyzją Wielkopolskiego Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, magazyn został wpisany do rejestru zabytków województwa wielkopolskiego pod nr [...], a 28 lipca 2011 r. zakończyły się roboty budowlane przy magazynie, prowadzone zgodnie z pozwoleniem konserwatora zabytków. W związku z powyższym, w okresie od stycznia 2009 r. do lipca 2011 r. magazyn powinien być opodatkowany z zastosowaniem stawek właściwych dla budynków pozostałych, natomiast od sierpnia 2011 r. powinien korzystać ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Do wniosku spółka dołączyła decyzję z 7 lipca 2010 r. nr [...] w sprawie wpisania do rejestru zabytków województwa wielkopolskiego pod numerem [...] zespołu stacji kolejowej P. G. wraz z otoczeniem przy ul. Z. S. w miejscowości P. (w tym budynek lokomotywowni okrągłej z wyposażeniem oraz budynek magazynu towarowego) oraz zawiadomienie o zakończeniu prac konserwatorskich, restauratorskich, robót budowlanych przy zabytku wpisanym do rejestru zabytków z dnia 28 lipca 2011 r., obejmujące zabezpieczenie uszkodzonego na skutek pożaru budynku magazynu towarowego poprzez uzupełnienie wzmocnień konstrukcji ścian i stropów, wykonanie zadaszenia budynku i zabezpieczenie fundamentu budynku.

W toku postępowania w sprawie określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r., wszczętego postanowieniem z dnia 2 kwietnia 2015 r., Prezydent Miasta wystąpił do Wielkopolskiego Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków o wydanie postanowienia w sprawie zajęcia stanowiska dotyczącego utrzymania i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami m. in. budynku magazynowego położonego przy ul. Z. W odpowiedzi z 17 czerwca 2015 r. Wojewódzki Urząd Ochrony Zabytków w P. Delegatura w P., odnosząc się do budynku magazynowego wyjaśnił, że jest on wpisany do rejestru zabytków jako element zespołu stacji kolejowej P. G. pod numerem [...] i w chwili wpisu do rejestru był obiektem nieużytkowanym. W nocy z 31 grudnia 2010 r. na 1 stycznia 2011 r. uległ częściowemu spaleniu. Podczas prac gaśniczych obiekt został zalany wodą. Po tym zdarzeniu Spółka uzyskała pozwolenie z 8 lutego 2011 r. na jego zabezpieczenie. Obejmowało ono m. in. częściową rozbiórkę stwarzających zagrożenie konstrukcji dachu i ścian oraz wykonanie zadaszenia nad częścią uznaną za spełniającą wymogi bezpieczeństwa. Po realizacji tych działań właściciel nie podjął dalszych kroków zmierzających do odbudowy obiektu. Od chwili wpisu do rejestru stan zachowania magazynu nie poprawił się, lecz ulega systematycznemu pogorszeniu i destrukcji. W związku z powyższym wskazano na brak podstaw do wydania pozytywnej opinii, że obiekt ten jest właściwie użytkowany, zabezpieczony i konserwowany zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. nr 162, poz. 1568 ze zm.; dalej: "ustawa o ochronie zabytków").

Prezydent Miasta decyzją z 27 listopada 2015 r. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie 458.354 zł. Organ zgodził się ze skarżącą w kwestii błędnego opodatkowania gruntu działki nr [...], jednak nie zgodził się z nią w kwestii opodatkowania budynku lokomotywowni, budynku administracyjnego, portierni, laboratorium oraz magazynu. Opierając się na treści protokołów z przeglądu okresowego stanu technicznego z 15 maja 2013 r. i 29 listopada 2012 r., a także dokumentacji fotograficznej, wskazał że budynek lokomotywowni nadal posiada cechy budynku, albowiem w protokołach nie ma żadnej informacji, że obiekt nie posiada dachu. Powołując się na art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. organ wskazał, że przy interpretacji względów technicznych należy brać pod uwagę nie tylko przeszkody istniejące w danym momencie, ale posiadające charakter trwały i obiektywny, tzn. taki, który jest niezależny od woli przedsiębiorcy. Odnosząc się z kolei do opodatkowania budynku magazynu, organ powołując się na brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. i opinię Wielkopolskiego Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 17 czerwca 2015 r. wskazał, że magazyn nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z wymogami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, a więc nie został spełniony drugi warunek konieczny do objęcia magazynu zwolnieniem z opodatkowania. Końcowo organ wskazał, że określając zobowiązanie podatkowe opierał się również na danych zawartych w deklaracji rocznej na podatek od nieruchomości za 2013 r. oraz na korektach deklaracji na podatek od nieruchomości złożonych w roku 2013 (za miesiące marzec, sierpień, wrzesień i październik 2013 r.), które nie budzą jego wątpliwości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Pile decyzją z 10 maja 2016 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Dokonując w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy ustaleń zbieżnych z ustaleniami organu pierwszej instancji, organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry, przestaje być budynkiem, a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Budynek lokomotywowni posiada dach, wobec czego zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. uznał za nietrafny. W dalszej kolejności SKO wskazał, że w odniesieniu do portierni, budynku laboratorium oraz budynku administracyjnego nie zachodzą względy techniczne, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., uniemożliwiające wykorzystywanie budynków do prowadzenia działalności gospodarczej. Ww. budynki nadają się do dalszej eksploatacji, co wprost wynika z przedłożonych protokołów. Rozpatrując kwestię opodatkowania budynku magazynu, organ odwoławczy powołując się na art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., art. 5, art. 3 pkt 6 i art. 38 ustawy o ochronie zabytków wskazał, że nie wystarczy wykonanie jakichkolwiek prac na nieruchomości, czy też czynienie na nią jakichkolwiek nakładów. Jak wynika z pisma Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków z 17 czerwca 2015 r., a także zawiadomienia o zakończeniu prac konserwatorskich, restauratorskich, robót budowlanych z 28 lipca 2011 r., przeprowadzone prace obejmowały zabezpieczenie uszkodzonego na skutek pożaru budynku magazynu poprzez uzupełnienie wzmocnień konstrukcji ścian i stropów oraz zadaszenie budynku, wykonano zabezpieczenie fundamentów budynku. Od tej daty Spółka nie przeprowadziła w magazynie żadnych działań w celu utrwalenia substancji zabytku, mających na celu zahamowanie procesów jego destrukcji oraz dokumentowanie tych działań, prac restauratorskich i robót budowlanych przy budynku, a także nie utrzymuje zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie. W związku z powyższym, magazyn jako budynek będący w posiadaniu przedsiębiorcy, podlega opodatkowaniu według stawki dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W skardze na ww. decyzję, Spółka zarzuciła jej naruszenie przepisów prawa materialnego, t.j.:

1. art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. la ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez błędne uznanie, że budynek lokomotywowni posiadał cechy pozwalające na zakwalifikowanie tego obiektu do kategorii budynków i opodatkowanie go stawką dla budynków pozostałych;

2. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez błędne uznanie, że stan techniczny następujących budynków:

a. budynku administracyjnego,

b. budynku laboratorium,

nie spowodował, że straciły one cechy budynków mogących służyć działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie zaistniały względy techniczne uzasadniające zastosowanie stawki opodatkowania właściwej dla budynków pozostałych;

3. art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. przez jego niezastosowanie w odniesieniu do magazynu przesyłkowego.

Jednocześnie spółka wniosła o uchylenie decyzji SKO, a także uchylenie decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalając skargę wyjaśnił, że kwestia sporna w niniejszej sprawie dotyczy części przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości (podmiot tego podatku jest bezsporny) i jest nią opodatkowanie w 2013 r. budynku lokomotywowni, budynków administracyjnego i laboratorium oraz magazynu przesyłkowego. Skarżąca twierdzi, że lokomotywownia utraciła cechy pozwalające zakwalifikować ją do kategorii budynków (i opodatkować stawką dla budynków pozostałych), budynek administracyjny i laboratorium ze względów technicznych powinny zostać opodatkowane stawką jak dla budynków pozostałych, zaś magazyn przesyłkowy jako zabytek wpisany do rejestru zabytków, w który dokonano prac remontowych, powinien zostać zwolniony z opodatkowania. Natomiast organy obu instancji uznały, że lokomotywownia jest budynkiem, który ze względów technicznych opodatkowały stawką jak dla budynków pozostałych, natomiast stan techniczny budynku administracyjnego i laboratorium nie uniemożliwia wykorzystania ich do działalności gospodarczej, zaś Wielkopolski Wojewódzki Konserwator Zabytków stwierdził brak przesłanek do wydania pozytywnej opinii, że magazyn przesyłkowy (wpisany do rejestru zabytków) jest właściwie użytkowany, zabezpieczony i konserwowany zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków, zatem nie spełnia drugiego warunku koniecznego do objęcia go zwolnieniem z podatku od nieruchomości.

Sąd zwrócił uwagę, że z zebranego materiału dowodowego (w tym zdjęć), tj. dokumentów przedłożonych przez skarżącą wraz z wnioskiem o stwierdzenia nadpłaty, jak i w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego wynika, że budynek lokomotywowni, wbrew twierdzeniom Spółki, w 2013 r. posiadał cechy budynku, w tym dach. W złożonym w grudniu 2014 r. wniosku o stwierdzenie nadpłaty Spółka zamieściła 3 zdjęcia lokomotywowni, na których wyraźnie widać zarówno więźbę dachową, jak i ubytki poszycia dachu. Sama skarżąca uzasadniając wniosek zwróciła uwagę na "brak poszycia dachowego, które zostało zerwane i obecnie nie spełnia swojej funkcji – nie zapewnia ochrony przed czynnikami zewnętrznymi". W ocenie Sądu nie można utożsamiać poszycia dachowego, a zatem elementu pokrywającego konstrukcję dachu, z dachem, o którym mowa w definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 2 P.b. W świetle stanowiska judykatury ubytki w poszyciu dachowym, czy nawet jego zerwanie, a tym samym niezapewnienie ochrony przed czynnikami zewnętrznymi nie oznacza jeszcze, że budynek jest pozbawiony dachu. Ze sporządzonego 29 listopada 2012 r. protokołu przeglądu technicznego okresowego budynku hali okrągłej (lokomotywowni) wynika, że zarówno drewniana konstrukcja dachu, jak i pokrycie dachowe z papy termozgrzewalnej są w złym stanie, a w konstrukcji dachu stwierdzono uszkodzenia. Zły stan dachu potwierdza również fotografia nr 1 załączona do ww. protokołu, na której ubytki pokrycia dachu są widoczne, ale również potwierdza ona, że dach wówczas istniał. Także z dołączonego do wniosku o stwierdzenie nadpłaty protokołu z przeglądu okresowego pięcioletniego stanu technicznego budynku hali okrągłej z 15 maja 2013 r. zły stan konstrukcji dachu i pokrycia dachowego, to jednak potwierdza, że dach istniał nadal. W pełni zasadnie zatem organy obu instancji, biorąc pod uwagę powyższe dowody, uznały że sporny obiekt posiada dach, co powoduje, że spełnia on kryteria do uznania go za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Przy kwalifikowaniu danego obiektu pod uwagę należy brać występowanie elementu budynku, jakim jest dach, nie zaś stan techniczny tego dachu. Słusznie zatem organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji podzielił stanowisko, organu pierwszej instancji prawidłowo, że sporny obiekt nie utracił cech budynku w rozumieniu przepisów u.p.o.l., gdyż w 2013 r. posiadał dach. Następnie zasadnie przeszedł do badania wystąpienia przesłanki względów technicznych, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i uznając, że sporny budynek nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej z tych właśnie względów, opodatkował go podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej dla tzw. budynków pozostałych. W tej sytuacji pierwszy z zarzutów skargi Sąd uznał za chybiony.

W dalszej kolejności Sąd przypomniał, że definicja ustawowa zawarta w art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. nie nawiązuje do przesłanki wykorzystywania nieruchomości na cele związane bezpośrednio z działalnością gospodarczą, a jedynie mówi, że grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej muszą być w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu gospodarczego. W orzecznictwie sądowym powszechnie akceptowany jest pogląd, że "względy techniczne" oznaczają trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Są to okoliczności natury technicznej całkowicie uniemożliwiające wykorzystanie nieruchomości do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot. Nie mogą być one determinowane wolą podatnika lecz jedynie okolicznościami zewnętrznymi i chodzi o takie "wady fizyczne" budynków, budowli czy gruntów, które uniemożliwiają w sposób stały korzystanie z nich przez przedsiębiorcę. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, Sąd stwierdził, że w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy organy obu instancji zasadnie ustaliły, iż w 2013 r. stan techniczny budynku administracyjnego i laboratorium nie pozwalał na przyjęcie, że - rozumiane jak wyżej przedstawiono - względy techniczne uniemożliwiały skarżącej wykorzystywanie spornych budynków do działalności gospodarczej. W tej sytuacji stanowisko organów obu instancji Sąd uznał za trafne, a sformułowany w pkt 2 skargi zarzut za niezasadny.

Również jako nietrafny Sąd ocenił zarzut zawarty w pkt 3 skargi. Uregulowania zawarte w art. 7 u.p.o.l. wskazują przedmiotowe zwolnienia od podatku od nieruchomości. Z brzmienia tego przepisu wynika, że powyższe zwolnienie ma charakter przedmiotowy i stosowane jest przez organ podatkowy obligatoryjnie z urzędu, gdy spełnione zostają obie wyszczególnione w tym przepisie przesłanki. Pierwsza przesłanka zwolnienia, to objęcie nim gruntów i budynków charakteryzujących się tym, że na podstawie decyzji wydanej przez właściwy do spraw ochrony zabytków organ administracji publicznej zostały wpisane indywidualnie do rejestru zabytków. Stwierdzenie w konkretnej sprawie, czy ona występuje nie przysparza trudności, bowiem o jej zaistnieniu decyduje wydanie przez właściwy organ administracji publicznej indywidualnego aktu administracyjnego. Odmiennie przedstawia się kwestia oceny zaistnienia drugiej przesłanki, gdyż jej wystąpienie jest uwarunkowane określonym zachowaniem się podatnika, polegającym na utrzymywaniu i konserwacji gruntów i budynków zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Skoro to właśnie zachowanie się podatnika warunkuje wystąpienie przesłanki zwolnienia, tym samym będzie podlegało ocenie organu podatkowego. Zatem zarówno podatnik, jak i organ podatkowy mogą zwrócić się do wojewódzkiego konserwatora zabytków o zajęcie stanowiska odnośnie należytego utrzymania nieruchomości wpisanej do rejestru zabytków. Wydana w tym zakresie opinia korzysta z waloru dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p.") i dopiero skuteczne zanegowanie tego dokumentu mogłoby stanowić podstawę do przyjęcia odmiennej oceny. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd podkreślił, że negatywna opinia wydana przez konserwatora zabytków wiąże organy podatkowe w niniejszej sprawie, gdyż nie została ona skutecznie zanegowana przez skarżącą. Dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w ww. przepisie nie wystarczy wykonanie przez właściciela jakichkolwiek prac na nieruchomości, a jego poczynania w stosunku do tej nieruchomości podlegają ocenie konserwatora zabytków, który w niniejszej sprawie w tej kwestii wypowiedział się negatywnie. Zatem zasadnie organy obu instancji uznały, że nie został przez skarżącą spełniony drugi warunek niezbędny do zastosowania ww. zwolnienia podatkowego i jednocześnie prawidłowo opodatkowały budynek jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Spółka wniosła skargę kasacyjną i zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając mu:

Naruszenie prawa materialnego tj.

1. błędną wykładnię art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z § 15 ust.1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (t.j. Dz.U. z 2011 r. poz. 1034) poprzez błędne uznanie, że budynek lokomotywowni posiada cechy umożliwiające zakwalifikowanie go do kategorii budynków i opodatkowanie go stawką dla budynków pozostałych, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie wyżej wymienionych przepisów,

2. błędną wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędne uznanie, że stan techniczny obiektów: budynku administracyjnego, budynku laboratorium nie spowodował, że straciły one cechy budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie spełniona została przesłanka względów technicznych umożliwiająca zastosowanie wobec nich stawki jak dla budynków pozostałych, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l.

3. błędną wykładnię art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie w stosunku do magazynu przesyłowego, a w konsekwencji nieobjęci magazynku przedmiotowym zwolnieniem.

Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

1. art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, podczas, gdy decyzja SKO powinna zostać uchylona jako wydana z naruszeniem art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. poprzez uznanie, że lokomotywownia posiada cechy kwalifikujące ją do kategorii budynków,

2. art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi podczas, gdy decyzja SKO powinna być uchylona jako wydana z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. na skutek błędnej i wybiórczej oceny przez SKO zebranego w trakcie postępowania materiału dowodowego.

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie, zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Ustawowa definicja budynku nie uwzględnia stanu technicznego budynku. Wbrew więc stanowisku strony skarżącej stan techniczny budynku, czy też nawet jego "zdewastowanie", nie mają wpływu na to czy jest on budynkiem, czy też nie, w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji czy podlega opodatkowaniu. Należy podnieść, że pozbawienie istniejącego budynku dachu, a więc jednego z elementów tworzących budynek w rozumieniu ustawy podatkowej, powoduje niemożność jego opodatkowania. Budynek posiada dach do momentu jego całkowitego usunięcia, demontażu, rozbiórki. Stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie nie oznacza, że dany obiekt "nie posiada dachu", a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry, przestaje być budynkiem, a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. W świetle definicji z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., obiekt budowlany pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych, czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem. Brak okien, schodów wewnętrznych, dźwigu osobowego, czy części dachu lub ogólna dewastacja budynku, pozbawienie znajdujących się w nim lokali mediów, czy jego "porzucenie" lub niewykorzystywanie nie powoduje utraty przez taki obiekt cech budynku w rozumieniu ustawy

(por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: II FSK 812/12, LEX nr 1485453, II FSK 321/14, LEX nr 1800358, których oceny prawne Sąd orzekający aprobuje i uznaje za adekwatne do rozpoznanej sprawy).

Wyłączenie z zakresu opodatkowania obiektów związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale i to niezależnie od woli podatnika. Chodzi zatem o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności, jak również inne występujące przeszkody faktyczne. Tym samym przejściowe – obiektywnie możliwe do zmiany - niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę nieruchomości lub jej części, nie daje podstaw do zastosowania innych stawek podatku niż przewidzianych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nieruchomość taka, mimo czasowego jej niewykorzystywania, z różnych przyczyn, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą. Remont obiektywnie możliwy, z uwagi na jego kosztochłonność i czasochłonność - nie stanowi przesłanki stwierdzenia, że wymagający go obiekt jest trwale niezdatny do wykorzystania w działalności gospodarczej (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: II FSK 1626/12, LEX nr 1487962, II FSK 151/10, II FSK 2470/12, II FSK 812/12 - CBOISA, których oceny prawne Sąd orzekający aprobuje i uznaje za adekwatne do rozpoznanej sprawy).

Odnośnie do sporu prawnego w zakresie zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l, Sąd pierwszej instancji trafnie przywołał ustalenia dokonane przez organy administracji właściwe w przedmiocie ochrony zabytków i przekazane przez nie do wykorzystania w sprawie podatkowej. Z informacji właściwej Delegatury Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków wynika, że sporny co do opodatkowania budynek w chwili wpisu do rejestru zabytków był obiektem nieużytkowanym i uległ częściowemu spaleniu. Skarżąca uzyskała pozwolenie na jego zabezpieczenie, które obejmowało częściową rozbiórkę stwarzających zagrożenie konstrukcji dachu i ścian oraz wykonanie zadaszenia nad częścią uznaną za spełniającą wymogi bezpieczeństwa. Jednakże po realizacji tych działań właściciel nie podjął dalszych kroków zmierzających do odbudowy obiektu. Organ stwierdził, że od chwili wpisu do rejestru stan zachowania ww. obiektu nie poprawił się lecz ulega systematycznemu pogorszeniu i destrukcji, w związku z czym brak przesłanek do wydania pozytywnej opinii, że obiekt ten jest właściwie użytkowany, zabezpieczony i konserwowany zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków. Na dołączonych do pisma zdjęciach widnieje budynek wg stanu na 2008 r., wg stanu na luty 2011 r. (po spaleniu) oraz w czerwcu 2015 r. Na odbudowanym znacznym fragmencie budynku widniej nowy dach w zupełnie innym kształcie niż wcześniejszy. Brak jest realnych podstaw aby w niniejszym postępowaniu kwestionować wiarygodność urzędowych ustaleń oraz informacji organu właściwego w sprawie ochrony zabytków, tym bardziej, że – w przeciwieństwie do strony skarżącej – nie ma on interesu faktycznego lub prawnego w określonym rozstrzygnięciu sporu w zakresie opodatkowania, które go nie dotyczy. Zasadność wpisania, czy też skreślenia z rejestru zabytków i/lub wydawania w tym przedmiocie określonych zaleceń, pozwoleń lub zaświadczeń nie jest natomiast objęta kognicją orzeczniczą organów podatkowych lub sądów administracyjnych w przypadkach, w których kontrolują one legalność wykonywania administracji publicznej w sprawach podatkowych.

Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaną skargę kasacyjną oddalił.