Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, sędzia WSA Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2018 r. sprawy ze skargi P.M. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 7 listopada 2016 r. nr IPPB1/4511-940/16-4/ES w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz P. M. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

P. M. (dalej "Skarżący" lub "Wnioskodawca"), złożył wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nagród w konkursach przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Wniosek został uzupełniony pismem z 18 października 2016 r.

Wnioskodawca przedstawił stan faktyczny, w którym wskazał, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą [...] M P. M. Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest działalność w zakresie architektury. Wnioskodawca z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wybrał opodatkowanie podatkiem dochodowym w wysokości 19%, czyli opodatkowanie tzw. podatkiem liniowym.

W latach 2015 i 2016 Wnioskodawca brał udział w następujących konkursach na opracowanie projektów architektonicznych i architektoniczno-urbanistycznych, w których jego prace zostały nagrodzone i z tego tytułu otrzymał nagrody pieniężne za:

1. konkurs na opracowanie koncepcji architektonicznej Panteonu-Mauzoleum ofiar zbrodni komunistycznych zlokalizowanego na kwaterze Ł na P. w W., data ogłoszenia konkursu: 18 grudnia 2014 r., zamawiający: Rada Ochrony Pamięci Walk i Męczeństwa, adres strony internetowej zamawiającego: www.radaopwim.gov.pl, ogłoszenie wyników: 9 marca 2015 r. - Wnioskodawca zdobył III nagrodę, tj. nagrodę pieniężną w wysokości 25.000 zł;

2. konkurs na opracowanie koncepcji urbanistyczno-architektonicznej budowy kompleksu urządzeń uzdrowiskowych w zieleni parkowej (tężnia, pijalnia uzdrowiskowa, oranżeria, fontanna) na działkach nr ew. 91/1 i 92/2 przy ul. L. i L. w B., data ogłoszenia konkursu: 11 marca 2015 r., zamawiający: Burmistrz Miasta i Gminy, ul. [...]., adres strony internetowej zamawiającego: www.uniig.busko.pl, ogłoszenie wyników: 9 lipca 2015 r. - Wnioskodawca zdobył I nagrodę, tj. nagrodę pieniężną w wysokości 25.000 zł;

3. konkurs na wykonanie koncepcji architektoniczno-funkcjonaInej punktów wejścia do Tatrzańskiego Parku Narodowego, data ogłoszenia konkursu: 3 września 2015 r., zamawiający: Tatrzański Park Narodowy, ul. [...]., [...] Z., adres strony internetowej zamawiającego: www.tpn.pl. ogłoszenie wyników: 27 listopada 2015 r. - Wnioskodawca zdobył I nagrodę, tj. nagrodę pieniężną w wysokości 20.000 zł;

4. konkurs na opracowanie koncepcji urbanistyczno-architektonicznej przebudowy Stadionu Miejskiego w: O., data ogłoszenia konkursu: 1 lipca 2015 r., zamawiający: Gmina O. reprezentowana przez Prezydenta O., pl. [...]., [...] O., adres strony internetowej zamawiającego: www.bip.olsztyn.eu, rodzaj zamawiającego: Organ władzy regionalnej lub lokalnej, ogłoszenie wyników: 18 grudnia 2015 r. - Wnioskodawca zdobył II nagrodę, tj. nagrodę pieniężną w wysokości 21.000 zł;

5. konkurs na opracowanie projektu architektonicznego zespołu obiektów sportowych (w tym stadionu lekkoatletycznego z pełnowymiarowym boiskiem do piłki nożnej, kortów tenisowych otwartych, sali sportowej wielofunkcyjnej wraz z boiskiem do piłki plażowej i kortami tenisowymi), data ogłoszenia konkursu: 18 grudnia 2015 r., zamawiający: Uniwersytet im. [...], ul. [...]., [...] P., adres strony internetowej zamawiającego: www.a.mu.edu.pl, rodzaj zamawiającego: uczelnia publiczna, ogłoszenie wyników: 19 kwietnia 2016 r. - Wnioskodawca zdobył I nagrodę, tj. nagrodę pieniężną w wysokości 25.000 zł.

Wszystkie nagrody pieniężne Wnioskodawca otrzymał w konkursach architektonicznych, czy konkursach związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Nagrody pieniężne zostały wypłacone Wnioskodawcy przez organizatorów konkursu w wysokości wskazanej powyżej. Nagrody otrzymane w konkursach Wnioskodawca zaliczył do ogółu przychodów uzyskanych z działalności gospodarczej w celu opodatkowania podatkiem dochodowym zgodnie ze stosowaną formą opodatkowania - podatkiem liniowym 19%.

W piśmie uzupełniającym wniosek z 18 października 2016 r. Wnioskodawca doprecyzował, że konkursy, w których brał udział, posiadały regulamin określający nazwę konkursu, organizatora, uczestników konkursu, nagrody oraz sposób wyłonienia zwycięzców. W konkursach istniał element współzawodnictwa w celu osiągnięcia najlepszego rezultatu, tzn. w każdym z konkursów wyłoniono zwycięzców (najlepsze prace uczestników biorących udział w konkursie). Istotą konkursów, w których brał udział Wnioskodawca był wybór najlepszej pracy konkursowej - najlepszej pracy architektonicznej. Konkursy, w których brał udział Wnioskodawca nie były kierowane wyłącznie do osób prowadzących działalność gospodarczą. Prowadzenie działalności gospodarczej nie było koniecznym warunkiem uczestnictwa w konkursach.

Wnioskodawca brał udział w konkursach jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, w ramach tej działalności, tj. [...] P. M. wpisany do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP, adres: ul. [...]., [...] W., NIP: [...], REGON: [...]..

Wnioskodawca zadał pytanie, czy nagrody otrzymane w wyniku rozstrzygnięcia konkursów architektonicznych lub architektoniczno-urbanistycznych wymienionych powyżej stanowią przychód z wygranych w grach i konkursach, do którego ma zastosowanie 10% podatek zryczałtowany, w myśl przepisu art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r, poz. 361 z późn. zm., dalej ustawa o PIT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, nagrody pieniężne stanowiące wygrane w konkursach architektonicznych i architektoniczno-urbanistycznych podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem od dochodów - w wysokości 10% wygranej lub nagrody, na zasadach określonych w art. 30 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PIT. W ocenie Wnioskodawcy otrzymane przez niego nagrody pieniężne we wskazanych konkursach architektonicznych i architektoniczno-urbanistycznych powinny być opodatkowane 10% zryczałtowanym podatkiem od wartości nagrody, gdyż spełnione są wszystkie przesłanki opodatkowania tym podatkiem, wynikające z art. 30 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawcy przepis przede wszystkim wskazuje jedną przesłankę jego zastosowania, a mianowicie: "wygraną w konkursach".

Skarżący wskazał, że ustawa o PIT nie definiuje pojęcia "konkurs''. W powszechnym rozumieniu konkurs to postępowanie mające na celu wyłonienie najlepszego zwycięzcy, bądź kilku zwycięzców, spośród grupy najlepszych uczestników spełniających określone kryteria. Zgodnie zaś z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, konkurs jest to przedsięwzięcie dające możliwość wyboru najlepszych wykonawców, autorów danych prac itp., natomiast nagroda to dyplom, odznaczenie, pieniądze lub wartościowy przedmiot będące formą uznania lub wyróżnienia za osiągnięcia, zwycięstwo w konkursie, w zawodach, itp. Konkurs to więc przedsięwzięcie, które daje możliwość wyboru osoby bądź osób najlepszych w danej dziedzinie, według kryteriów ustanawianych przez jego organizatora. Oznacza to, że w pojęciu konkursu, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, istotnym elementem jest element rywalizacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie ulega wątpliwości, że konkursy w których uczestniczył Wnioskodawca zawierały element rywalizacji i miały na celu wyłonienie najlepszych, zdaniem organizatorów, projektów architektonicznych i architektoniczno-urbanistycznych zgodnie z zatwierdzonym regulaminem.

Wnioskodawca wskazał, że w zgodnie z orzecznictwem podatkowym definicja konkursu zawiera w sobie kilka elementów. Pierwszym z nich powinno być ogłoszenie konkursu wraz ze stosownym regulaminem, po czym uczestnicy konkursu winni podjąć stosowne działania, które z samej natury konkursu powinny zawierać w sobie element rywalizacji. Zakończeniem konkursu, który jest wynikiem współzawodnictwa jego uczestników, jest ogłoszenie wyników i rozdanie nagród. Wynik konkursu ma ścisły związek z efektem bezpośredniego współzawodnictwa uczestników konkursu.

W konsekwencji dla zastosowania zarówno art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, istotnym jest aby nagrody zostały uzyskane w konkursach spełniających omawiane kryteria, tj. w przedsięwzięciach zawierających w sobie zarówno element współzawodnictwa, jak i w przedsięwzięciach zorganizowanych w oparciu o stosowny regulamin. Wszystkie wskazane powyżej konkursy, w których brał udział Wnioskodawca, i w których jego prace zostały nagrodzone - spełniają te kryteria. Do nagród pieniężnych wypłacanych Wnioskodawcy z tytułu otrzymania nagród we wskazanych konkursach, powinna mieć zastosowanie 10% stawka podatku z art 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT.

Wnioskodawca wskazał, że art 30 ust. 1 pkt 2 Ustawy PIT nie zawiera żadnego ograniczenia podmiotowego, które uniemożliwiałoby objęcie jego zakresem osób fizycznych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą. Przepis ten ma więc zastosowanie do wygranych w konkursach otrzymywanych przez osoby fizyczne w ramach prowadzonej przez te osoby fizyczne działalności gospodarczej. Brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych dla rozróżniania sytuacji uczestników konkursów prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, od uczestników nieprowadzących takiej działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy nagrody pieniężne stanowiące jego wygrane w konkursach architektonicznych i architektoniczno-urbanistycznych powinny zostać opodatkowane zryczałtowanym podatkiem w wysokości 10%, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT i nie powinny być opodatkowane tak, jak przychód z prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, czyli podatkiem w wysokości 19%. W odniesieniu do przekazywanych zwycięzcom nagród, obowiązek poboru zryczałtowanego podatku na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT lub też obowiązek informacyjny na podstawie art. 42a ustawy, ciąży na organizatorze konkursu lub innym podmiocie będącym właścicielem wręczanych nagród.

W interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2016 r. Minister Rozwoju i Finansów (dalej: Minister) uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Na wstępie uzasadnienia Minister wskazał, że przepisy art. 9 ust. 1, 30 ust. 1 pkt 2, art. 41 ust. 4 ustawy o PIT nie przesądzają o tym, że w przypadku otrzymania nagrody z tytułu uczestnictwa w konkursie przez przedsiębiorcę, dla którego udział jest związany z tą działalnością wartość tej nagrody podlega opodatkowaniu 10 % zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Dalej Minister przywołał treść art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 5a pkt 6, 14 ust. 1, 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Minister wskazał, że systematyka ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakłada, że przychody osób fizycznych podlegające opodatkowaniu przyporządkowane są źródłom przychodów wymienionych w art. 10. Tym samym jeżeli nie budzi wątpliwości, że przychody (nagrody) z tytułu udziału w konkursach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowią przychód z tej działalności, to należy uznać, że przychody takie podlegają opodatkowaniu na tych samych zasadach jak pozostałe przychody z działalności gospodarczej prowadzonej przez uczestnika konkursu. W myśl natomiast z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Zdaniem Ministra, wartość wygranych w konkursach uzyskanych przez osobę fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą, uczestniczących w tych konkursach w ramach działalności stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu jak powinny być opodatkowane pozostałe przychody z działalności.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków oraz interpretacji indywidualnych Minister wskazał, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego organu. Wydane orzeczenia i interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zwrot kosztów postępowania. Skarżący zarzucił naruszenie art. 30 ust. 1 pkt 2 i art. 10 ustawy o PIT, poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że nagrody pieniężne wygrane przez Skarżącego, jako osobę prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, w konkursach architektonicznych i architektoniczno-urbanistycznych podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 10 ustawy o PIT i przyjęcie, że art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT nie ma zastosowania do wygranych w konkursach otrzymywanych przez osoby prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą.

W odpowiedzi na skargę Minister wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga okazała się zasadna, dlatego zaskarżoną interpretację należało uchylić.

1. Sporne jest to, czy nagrody pieniężne wygrane przez Skarżącego, jako osobę prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, w konkursach architektonicznych i architektoniczno-urbanistycznych podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r, poz. 361 z późn. zm., dalej u.o.p.d.o.f.), czy też ma do nich zastosowanie zryczałtowany podatek dochodowy pobierany na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 u.o.p.d.o.f. Organ błędnie uznał, że art. 30 ust. 1 pkt 2 u.o.p.d.o.f. nie ma zastosowania do wygranych w konkursach otrzymywanych przez osoby prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą w sytuacji takiej, jak opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

2. Art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. dotyczy wygranych, które otrzymano w konkursach, grach i zakładach wzajemnych oraz nagród związanych ze sprzedażą premiową, z zastrzeżeniem, że nie mamy do czynienia ze zwolnieniem podatkowym przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 u.p.d.o.f. W stanie faktycznym będącym podstawą wydania zaskarżonej interpretacji indywidualnej podano, że Wnioskodawca brał udział i uzyskał nagrody w konkursach z dziedziny architektury, tj. z dziedziny, w której prowadził jednoosobową działalność gospodarczą.

3. Pojęcie "konkursu" nie zostało zdefiniowane dla potrzeb art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., w związku z tym należy sięgać do znaczenia, jakie to słowo ma w języku etnicznym, powszechnym. Zgodnie zaś z nim "konkurs" to nie tylko wydarzenie na niwie artystycznej, rozrywkowej, czy sportowej, lecz tego rodzaju przedsięwzięcie, które daje możliwość wyboru osoby, bądź osób najlepszych w danej dziedzinie, według kryteriów ustanawianych przez jego organizatora. Oznacza to, że w pojęciu konkursu o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. istotnym elementem jest element rywalizacji. Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że konkursy, w których brał on udział, zawierały element rywalizacji, miały na celu wyłonienie najlepszego projektu, zasady określone były w regulaminie konkursu.

Uznać zatem należy, że konkursy, w których brał udział i uzyskiwał nagrody Wnioskodawca, stanowiły konkursy w takim znaczeniu, w jakim to słowo użyte zostało w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. Tego zresztą Minister nie kwestionuje w zaskarżonej interpretacji.

4. Sporne jest jedynie to, czy określony przedsiębiorca otrzymujący wygraną w konkursie, o którym stanowi art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., powinien zapłacić podatek dochodowy na zasadach na jakich opodatkowane są jego przychody z działalności gospodarczej, czy też ma zastosowanie 10-procenowy zryczałtowany podatek dochodowym od dochodu (przychodu).

Organ prezentując stanowisko, że nagroda powinna podlegać opodatkowaniu tak jak pozostałe przychody podatnika ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. – kładzie nacisk na to, że podatnik brał udział w konkursach jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, w ramach tej działalności, co zresztą sam podatnik podaje we wniosku.

Zdaniem Sądu ta okoliczność nie przesądza o tym, że przychód z nagrody nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f.

5. Należy zauważyć, że art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. nie zawiera żadnego ograniczenia podmiotowego, które uniemożliwiałoby objęcie jego zakresem osób fizycznych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą i uzyskujących nagrody z tytułu aktywności podejmowanej w ramach działalności gospodarczej. Nic zatem nie wyklucza zastosowania zryczałtowanego podatku dochodowego do przychodów przedsiębiorców stanowiących nagrody i wygrane w konkursach takich jak te opisane we wniosku.

Nie ma podstaw, aby z zakresu znaczeniowego zwrotu "wygrane w konkursach" wyłączyć nagrody związane z działalnością gospodarczą.

6. Potwierdza to także wykładnia systemowa wewnętrzna, gdyż przepisy dotyczące źródeł przychodów zawarte zostały w przepisach rozdziału 2 u.p.d.o.f. (art. 10 do art. 20 u.p.d.o.f), zaś przepisy dotyczące podstawy obliczenia i wysokość podatku znajdują się w rozdziale 6 u.p.d.o.f. W przepisach tych ogólna reguła dotycząca podstawy obliczenia podatku z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.f., dotycząca dochodu ustalonego zgodnie z art. 9 i art. 24 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. została ograniczona zastrzeżeniami wynikającymi z art. 29-30c, art. 30e i art. 30f u.p.d.o.f. Przesądza to zatem, że regulacja z art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. stanowi lex specialis w stosunku do zasad opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności.

Również w przypadku przedsiębiorców opłacających podatek liniowy z art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. zawarto zastrzeżenie, że regulacja ta nie dotyczy dochodów opodatkowanych zgodnie z art. 30 u.p.d.o.f. Gdyby ustawodawca z zakresu art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. chciał wyłączyć nagrody i wygrane otrzymane w konkursach związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez ich uczestników, uczyniłby to poprzez stosowny zapis w treści tego przepisu. Brak takiego zapisu oznacza, że związek konkursu z działalnością gospodarczą podatnika nie wpływa na sposób opodatkowania wygranej (nagrody).

7. W konsekwencji należało uznać, że wydając zaskarżoną interpretację organ naruszył art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. poprzez błędną ocenę, że nie ma on zastosowanie w sytuacji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy.

8. Zaprezentowane w niniejszym wyroku stanowisko Sądu jest zgodne z wyrokami, jakie zapadały w podobnych sprawach. W szczególności Sąd w pełni aprobuje i uznaje za własne poglądy zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 stycznia 2015 r., II FSK 202/13, a także w wyrokach NSA z dnia 1 grudnia 2015 r., II FSK 2075/13 i z 20 stycznia 2015 r., II FSK 232/13; jak również w wyroku WSA w Warszawie z 8 listopada 2017 r., III SA/Wa 3062/16.

9. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: P.p.s.a.).

Ponownie rozpatrując wniosek Skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej, organ uwzględni przedstawioną wyżej przez Sąd ocenę prawną odnoszącą się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. .

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.