Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki,, Asesor WSA Cezary Koziński (spr.), Protokolant asystent sędziego Anna Dębowska, po rozpoznaniu w Wydziale na rozprawie w dniu 20 czerwca 2006 r. przy udziale ---- sprawy ze skargi K. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu kosztów postępowania podatkowego oddala skargę

I SA/Łd 519/06

UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. pismem z dnia 12 sierpnia 2005 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z prośbą o przesłuchanie w charakterze świadka Pana A. J. Organ udzielający pomocy prawnej nie wykonał zleconej czynności, gdyż świadek nie stawił się w wyznaczonym terminie - 12 września 2005 r. - w Urzędzie Skarbowym w W. W dniu tym stawił się jedynie Pan I. K., będący pełnomocnikiem strony postępowania podatkowego - Pana K. W., który w związku niemożnością przeprowadzenia tej czynności procesowej złożył wniosek z prośbą o zwrot kosztów przejazdu z R. do W. oraz o zwrot utraconych zarobków w kwocie 360,- zł. Ponadto pełnomocnik ten wniósł o ukaranie karą porządkową świadka, w związku z nieusprawiedliwionym niestawiennictwem i obciążenie go kosztami postępowania powstałymi ze stawiennictwem pełnomocnika strony.

Powyższy wniosek został przesłany do Naczelnika Urzędu Skarbowego w R., po czym organ ten w dniu [...] postanowieniem nr [...], w oparciu o przepisy art. 270a, art. 266 § 1 oraz art. 265 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, odmówił wnioskodawcy zwrotu utraconych zarobków i kosztów przejazdu.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ podatkowy stwierdzi, iż wśród podmiotów uprawnionych do uzyskania zwrotu kosztów nie wymienia się pełnomocnika strony. Ustawodawca celowo pomija pełnomocnika w wykazie osób uprawnionych do żądania zwrotu kosztów postępowania, gdyż koszty ponoszone przez pełnomocnika, związane z jego udziałem w sprawie, mieszczą się w szerokim pojęciu kosztów zastępstwa procesowego, a tego rodzaju koszty nie podlegają zwrotowi. Podkreślono także, że przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują możliwości zwrotu stronie kosztów korzystania z usług pełnomocnika (kosztów zastępstwa).

Organ podatkowy wskazał, iż wniosek o przesłuchanie świadka – A. J. został zgłoszony właśnie przez Pana I. K. wraz ze wskazaniem adresów tego świadka. Pełnomocnik został powiadomiony o terminie i miejscu dokonania czynności przesłuchania świadka, a organ podatkowy nie miał obowiązku ewentualnej weryfikacji adresu zamieszkania świadka.

W dniu 11 listopada 2005 r. Pan I. K. złożył zażalenie na powyższe rozstrzygnięcie organu podatkowego, stwierdzając, iż występując z wnioskiem o zwrot kosztów i nałożenie na świadka kary porządkowej kierował się treścią przepisu art. 268 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego osoba, która przez niewykonanie obowiązków wynikających z art. 262 § 1 spowodowała dodatkowe koszty postępowania, powinna te koszt ponieść. Ponadto w myśl art. 265 § 2 tej ustawy organ podatkowy może zaliczyć do kosztów postępowania także inne wydatki bezpośrednio związane z rozstrzygnięciem sprawy. Zamiarem wnioskodawcy nie jest uzyskanie pełnych kosztów, jakie poniosła strona z tego tytułu, a jedynie zwrot kosztów zastępstwa procesowego, do których niepotrzebnie przyczyniła się osoba wezwana poprzez fakt niestawienia się w organie wzywającym.

Zdaniem Pana I. K., stwierdzenie organu podatkowego, iż nie miał on obowiązku wcześniejszej ewentualnej weryfikacji podanego adresu, świadczy o braku dążenia tego organu do wyjaśnienia prawdy obiektywnej.

Strona zarzuciła także, iż żaden z organów podatkowych nie odniósł się do wniosku w zakresie ukarania Pana J. za niestawiennictwo w charakterze świadka.

Po rozpoznaniu zażalenia, postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, stwierdzając, że przepisy art. 265 § 1 i art. 266 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczą zwrotu kosztów osobom wskazanym w tych przepisach, a krąg tych osób jest zamknięty. Wśród podmiotów uprawnionych do zwrotu kosztów postępowania wymienia się świadków, biegłych i tłumaczy oraz stronę, która poniosła w określonej sytuacji koszty związane z osobistym stawiennictwem. Nie wymienia się natomiast pełnomocnika, ani kosztów jego podróży, bądź innych jego należności.

Wskazano, że przepis art. 265 § 2 Ordynacji podatkowej nie daje również uprawnień pełnomocnikowi strony do ubiegania się o zwrot poniesionych przez niego kosztów. Także przepis art. 268 tej ustawy nie pozostaje w związku z żądanym zwrotem kosztów podróży i utraconych zarobków.

Organ odwoławczy stwierdził także, iż sprawa obciążenia kosztami osoby, która przyczyniła się do ich powstania poprzez niewykonanie obowiązku, a także sprawa nałożenia kary porządkowej na osobę, która nie stawiła się na przesłuchanie w charakterze świadka, jest kwestią odrębną, a organem właściwym do załatwienia tych spraw jest organ podatkowy według miejsca zamieszkani tej osoby.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik skarżącego wniósł o "uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w R., nakazanie powtórnego rozpatrzenia sprawy, zasądzenie kosztów sporządzenia skargi oraz kosztów zastępstwa procesowego w wysokości prawem przypisanej". Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną interpretację i nieprawidłowe zastosowanie przepisów:

- art. 265 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę zakwalifikowania do katalogu kosztów wskazanych w tym przepisie, kosztów zbędnie poniesionych przez stronę postępowania – działającą za pomocą reprezentującego ją pełnomocnika, pragnącą skorzystać z przysługującego jej prawa do udziału w czynności postępowania, która miała być przeprowadzona przez organ, a która to czynność nie doszła do skutku z powodu nieusprawiedliwionego niestawiennictwa w organie osoby wezwanej na przesłuchanie w charakterze świadka,

- art. 268 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne uznanie, że w obowiązującym stanie prawnym, organ podatkowy nie miał możliwości obciążenia kosztami postępowania osób wymienionych w katalogu mieszczącym się w art. 262 § 1 tej ustawy, przez co przyczyniły się one do poniesienia zbędnych kosztów związanych ze stawieniem się innych osób mających prawo i obowiązek uczestniczenia w tej czynności, do której była wezwana osoba bezzasadnie niestawiająca się we wskazanym przez organ prowadzący postępowanie miejscu i czasie.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca ponownie podkreśliła, iż jej zamiarem nie było uzyskanie pełnych kosztów jakie poniosła z tego tytułu, a jedynie zwrot kosztów zastępstwa procesowego, do których niepotrzebnie przyczyniła się osoba wezwana poprzez fakt niestawienia się w organie wzywającym. Osoby te powinny bezwzględnie ponosić konsekwencje swojego postępowania, co wynikało z wniosku o ukaranie i obciążenie ich kosztami takimi jak wskazano we wniosku.

Zarzucono, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie sprecyzował i nie wyjaśnił dlaczego art. 268 Ordynacji podatkowej nie pozostaje w związku z żadnym zwrotem kosztów podróży i utraconych zarobków. Nie wyjaśniono dlaczego organ podatkowy nie może zakwalifikować tych kosztów do innych wydatków, wynikających z art. 265 § 2 Ordynacji podatkowej i właśnie na podstawie art. 268 § 1 Ordynacji podatkowej obciążyć nimi osobę, która do ich powstania bezsprzecznie się przyczyniła. To, zdaniem pełnomocnika strony skarżącej, wynika z niechęci organu do dochodzenia prawdy rzeczywistej. Podkreślono przy tym, że organy podatkowe nie próbują nawet wszczynać i przeprowadzać kontroli, czy postępowań podatkowych u osób, z którymi są utrudnione kontakty, natomiast w tym czasie bezwzględnie i bez skrupułów kwestionują pochodzące z tych firm faktury.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości argumentację z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Składniki kosztów postępowania podatkowego nie są wymienione wyczerpująco w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z póź. zm). Zgodnie z art. 265 § 1 tej ustawy do kosztów postępowania zalicza się: 1) koszty podróży i inne należności świadków, biegłych i tłumaczy, ustalone zgodnie z przepisami o należnościach świadków i biegłych w postępowaniu sądowym; 2) koszty, o których mowa w pkt 1, związane z osobistym stawiennictwem strony, jeżeli postępowanie zostało wszczęte z urzędu albo gdy strona została błędnie wezwana do stawienia się; 3) wynagrodzenie przysługujące biegłym i tłumaczom; 4) koszty oględzin; 5) koszty doręczenia pism urzędowych. W § 2 tego artykułu dodano ponadto, że za koszty postępowania mogą być uznane także inne wydatki bezpośrednio związane z rozstrzygnięciem sprawy.

Generalną zasadą jest, iż koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina (art. 264). Jednakże stronę obciążają: koszty, które zostały poniesione w jej interesie albo na jej żądanie, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie; koszty sporządzania odpisów lub kopii akt sprawy; koszty przewidziane w odrębnych przepisach; koszty powstałe z jej winy, a w szczególności dodatkowe koszty spowodowane niestawiennictwem bez uzasadnionych przyczyn, wynikłe wskutek zatajenia lub nieprzedstawienia dowodu w wyznaczonym terminie, wynikłe wskutek złożenia wyjaśnień lub zeznań niezgodnych z prawdą (art. 267 § 1).

Organ podatkowy może dokonać zwrotu tylko kosztów podróży i innych należności świadków, biegłych i tłumaczy oraz kosztów związanych z osobistym stawiennictwem strony (art. 266 § 1 Ordynacji podatkowej). Zwrotu kosztów podróży dokonuje się wyłącznie na żądanie (wniosek) uprawnionej osoby, które powinno być złożone przed wydaniem decyzji w sprawie, pod rygorem utraty roszczenia (art. 266 § 2). Strona może więc domagać się zwrotu kosztów podróży i wynagrodzenia za utracony zarobek tylko, jeżeli były one związane z jej osobistym stawiennictwem w organie podatkowym (i to tylko jeżeli postępowanie zostało wszczęte z urzędu albo gdy strona została błędnie wezwana do stawienia się), co wynika z literalnego brzmienia przepisu art. 265 § 1 pkt 2 w związku z art. 266 § 1 Ordynacji podatkowej. Strona może przecież zostać zobowiązana do osobistego stawiennictwa, np. w siedzibie urzędu skarbowego i trudno żądać aby w związku z tym ponosiła jakieś dodatkowe wydatki. Obowiązek do osobistego stawiennictwa może być nałożony na podstawie przepisu art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Także ustanowienie pełnomocnika przez stronę postępowania podatkowego nie wyklucza jej osobistego działania, gdyż strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania (art. 136 Ordynacji podatkowej).

Z powyższego wynika więc, że stronie można dokonać zwrotu kosztów postępowania, wyłącznie związanych z jej osobistym stawiennictwem. Ordynacja podatkowa nie przewiduje możliwości zwrot kosztów podróży i innych należności dla pełnomocnika strony uczestniczącego w określonych czynnościach procesowych, dla przeprowadzenia których strona postępowania nie miała obowiązku osobistego uczestnictwa. Bezspornym w sprawie jest to, że pełnomocnik skarżącego chciał uczestniczyć w przeprowadzaniu dowodu z przesłuchania świadka, a dla przeprowadzenia tej czynność nie jest wymagane osobiste stawiennictwo strony postępowania podatkowego. Strona ma prawo, a nie obowiązek, brać udział w przeprowadzaniu dowodu (art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej).

Ponadto należy stwierdzić, iż gdyby koszt tzw. "zastępstwa procesowego" można było zaliczyć na podstawie art. 265 § 2 Ordynacji podatkowej, jak chce tego pełnomocnik skarżącego, do innych wydatków bezpośrednio związanych z rozstrzygnięciem sprawy, to organ prowadzący postępowanie podatkowe nie mógłby ich zwrócić stronie ze względu na brak podstawy prawnej w tym zakresie. Jak to wyżej wskazano, organ podatkowy może jedynie zwrócić koszty postępowania, o których mowa w art. 265 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Sąd zwraca również uwagę, iż w postępowaniu podatkowym nie przewidziano możliwości ustanowienia dla strony pełnomocnika z urzędu, co niewątpliwie wiązałoby się z koniecznością pokrywania wydatków z tym związanych przez Skarb Państwa.

Mając na uwadze treść przedstawionych wyżej uregulowań prawnych należy stwierdzić, że wydatki związane z ustanowieniem pełnomocnika przez stronę postępowania podatkowego (tak, jak w niniejszej sprawie) wykłada strona, która go ustanowiła.

Podkreślenia wymaga także fakt, iż organ podatkowy ma prawo, a nie obowiązek do nałożenia kary porządkowej w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym lub kontrolnym, co wynika z literalnego brzmienia przepisu art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym "strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego: 1) nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub 2) bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, lub 3) bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.500 zł". Ponadto z art. 263 § 1 tej ustawy wynika, że o nałożeniu kary porządkowej oraz o jej uchyleniu rozstrzyga organ podatkowy, przed którym toczy się postępowanie.

Także obciążenie, na podstawie art. 268 § 1 Ordynacji podatkowej, dodatkowymi kosztami postępowania osoby, która przez niewykonanie określonych obowiązków spowodowała powstanie tych kosztów jest prawem, a nie obowiązkiem organu podatkowego.

Tak więc złożenie przez stronę postępowania wniosku o ukaranie świadka nie ma żadnego znaczenia procesowego, gdyż w tym zakresie organ podatkowy może jedynie działać z urzędu, jeżeli uzna iż zachodzi potrzeba zastosowania takiego środka przymusu.

Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), należało skargę oddalić.