Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi A.S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w dniu 12 czerwca 2017 r. A.S. przedstawił zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jako osoba fizyczna działalność gospodarczą w zakresie naprawy samochodów i opłaca podatek dochodowy na zasadach ogólnych. W bieżącym roku, w związku z prowadzoną działalnością wnioskodawca będzie brał udział w konkursie (w chwili obecnej etap eliminacji) organizowanym przez swojego kontrahenta - dostawcę części i akcesoriów samochodowych.

Zasady Konkursu określone zostały w regulaminie, zgodnie z którym m.in.:

• uczestnikiem Konkursu może być tylko klient organizatora czyli osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, która prowadzi działalność gospodarczą oraz posiada przynajmniej jedno stanowisko do wykonywania usług mechaniki samochodowej;

• Konkurs polega na sprawdzeniu wiedzy technicznej i umiejętności;

• celem Konkursu jest wyłonienie i nagrodzenie najlepszych mechaników lub elektromechaników w Polsce oraz promocja dobrych praktyk stosowanych w danej grupie zawodowej;

• konkurs składa się z dwóch etapów:

a) pierwszy etap - eliminacje - polega na odpowiedzi na pytania zawarte w pięciu testach wiedzy opublikowanych na stronach internetowych oraz osiągnięciu odpowiedniego "minimum zakupowego" towarów promocyjnych - za rozwiązane testy i dokonane zakupy przydzielane są punkty, których łączna ilość będzie decydująca o awansie do kolejnego etapu;

b) drugi etap to półfinał w formie pisemnego testu i finał polegający na rozwiązaniu zadań praktycznych,

• miejscu w Konkursie oraz rodzaju nagrody będą decydowały wyniki zadań finałowych;

• Konkurs nie podlega przepisom ustawy z dnia 29 lipca 1992 roku o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. nr 4 poz. 27 z późn. zm.).

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego sformułowano następujące pytanie:

W związku z powyższym czy - jeżeli wnioskodawca zdobędzie nagrodę - Organizator Konkursu będzie miał obowiązek od wartości nagrody pobrać i odprowadzić zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

We własnym stanowisku w sprawie wnioskodawca wskazał, że organizator Konkursu jako płatnik będzie miał obowiązek pobrać i odprowadzić 10% zryczałtowany podatek dochodowy.

Podniósł, że w przedsięwzięciu, w którym wnioskodawca weźmie udział, jest konkursem, w którym regulamin określa kryteria współzawodnictwa, na podstawie których będą wyłonieni zwycięzcy. Wartość nagród uzyskanych w konkursach przez osoby fizyczne - także w ramach . prowadzonej działalności gospodarczej - podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym w oparciu o art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ przepis ten stanowi unormowanie szczególne w odniesieniu do art. 27 i art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Gdyby ustawodawca z zakresu art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy chciał wyłączyć nagrody i wygrane otrzymane w konkursach związanych z działalnością gospodarczą prowadzona przez ich uczestników, uczyniłby to poprzez stosowny zapis w treści tego przepisu tak jak ma to miejsce np. w art. 30b ust. 4, czy też art. 30a ust. 1 i 3.

Reasumując - wartość ewentualnej nagrody rzeczowej, będzie podlegała opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

W dniu [...] 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazano, że ze złożonego wniosku wynikało, że A.S. prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą w zakresie naprawy samochodów i opłaca podatek dochodowy na zasadach ogólnych. W bieżącym roku, w związku z prowadzoną działalnością będzie brał udział w konkursie organizowanym przez swojego kontrahenta - dostawcę części i akcesoriów samochodowych.

Zasady Konkursu określone zostały w regulaminie, zgodnie z którym m.in.:

• uczestnikiem Konkursu może być tylko klient organizatora czyli osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, która prowadzi działalność gospodarczą oraz posiada przynajmniej jedno stanowisko do wykonywania usług mechaniki samochodowej;

• Konkurs polega na sprawdzeniu wiedzy technicznej i umiejętności;

• celem Konkursu jest wyłonienie i nagrodzenie najlepszych mechaników lub elektromechaników w Polsce oraz promocja dobrych praktyk stosowanych w danej grupie zawodowej;

• konkurs składa się z dwóch etapów:

c) pierwszy etap - eliminacje - polega na odpowiedzi na pytania zawarte w pięciu testach wiedzy opublikowanych na stronach internetowych oraz osiągnięciu odpowiedniego "minimum zakupowego" towarów promocyjnych - za rozwiązane testy i dokonane zakupy przydzielane są punkty, których łączna ilość będzie decydująca o awansie do kolejnego etapu;

d) drugi etap to półfinał w formie pisemnego testu i finał polegający na rozwiązaniu zadań praktycznych,

• miejscu w konkursie oraz rodzaju nagrody będą decydowały wyniki zadań finałowych;

• Konkurs nie podlega przepisom ustawy z dnia 29 lipca 1992 roku o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. nr 4 poz. 27 z późn. zm.).

Organ wskazał, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wygrana w loterii promocyjnej, w której skarżący wziął udział jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, kwalifikowana jest do źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, tj. pozarolnicza działalność gospodarcza.

Konsekwencją zakwalifikowania wygranej do źródła "działalność gospodarcza" jest konieczność opodatkowania jej zgodnie z zasadami wybranymi przez podatnika dla uzyskiwanych przychodów (dochodów) z tego źródła. Ustawodawca nie przewiduje zaś podatku w formie 10% ryczałtu dla nagród uzyskanych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą.

W dniu 31 sierpnia 2017 r. złożona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, w której pełnomocnik - strony zaskarżył interpretację indywidualną z dnia 20 lipca 2017 r. wnosząc o:

uchylenie zaskarżonej interpretacji i uznanie stanowiska skarżącego za prawidłowe,

zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania.

Zaskarżonej interpretacji indywidualnej strona zarzuciła naruszenie:

1) zasad określonych w art. 30 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 2 pkt 8 i art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. poprzez ich błędną wykładnię;

2) zasad określonych w art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa przez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

3) zasady określonej w art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - mimo nie usunięcia istniejących wątpliwości co do treści prawa podatkowego, nie zastosowano ich rozstrzygnięcia na korzyść podatnika.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie,

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu pomiędzy skarżącym, a organem w rozpoznawanej sprawie dotyczy rozstrzygnięcia kwestii, czy z tytułu wygranych w konkursach, uzyskanych przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, należny jest zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., a w konsekwencji organizator konkursu powinien go pobrać jako płatnik, o którym mowa w art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., czy też podmiot prowadzący działalność gospodarczą przychód uzyskany z tego tytułu powinien opodatkować na ogólnych zasadach.

Z opisanego przez skarżącego stanu faktycznego wynikało, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą w zakresie naprawy samochodów i w związku z tym będzie brał udział w konkursie organizowanym przez swojego kontrahenta. Zgodnie z zasadami konkursu może być tylko klient organizatora konkursu, a konkurs będzie polegał na sprawdzeniu wiedzy technicznej i umiejętności. Celem konkursu było wyłonienie i nagrodzenie najlepszych mechaników lub elektromechaników w Polsce oraz promocja dobrych praktyk stosowanych w danej grupie zawodowej.

W niniejszym sporze, organ stanął na stanowisku, iż organizator konkursu w opisanej sytuacji nie będzie, w stosunku do skarżącego płatnikiem, o którym mowa w art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., obowiązanym do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., ponieważ na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nagroda w konkursie zorganizowanym wyłącznie dla osób prowadzących działalność gospodarczą, kwalifikowana jest do źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., tj. pozarolniczą działalność gospodarcza. Według organu ścisły związek przyczynowo - skutkowy istniejący między prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą w zakresie naprawy samochodów, a uzyskanym przychodem, wynikający z faktu, że do konkursu mogły przystąpić wyłącznie osoby nabywające części i akcesoria samochodowe na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej od organizatora konkursu, jak i z celu konkursu, którym było wyłonienie i nagrodzenie najlepszych mechaników lub elektromechaników w Polsce, przesądził o tym, że dochód z tytułu wygranej podlega opodatkowaniu według tych samych zasad jak dochód z prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej. Zdaniem organu, nie ma tu zastosowania art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., przewidujący 10% zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych m.in. w konkursach.

W ocenie Sądu prawidłowe w niniejszej sprawie jest stanowisko skarżącego.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej lub nagrody. Jak wskazał skarżący, ustawodawca nie zawarł w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji pojęcia "konkurs", co sprawia, iż koniczne jest odwołanie się w tej kwestii do definicji słownikowej pojęcia "konkurs". Zgodnie z definicją słownika PWN (http://sjp.pwn.pl/sjp/konkurs), "konkurs" to: 1. impreza, przedsięwzięcie dające możność wyboru najlepszych wykonawców, autorów danych prac itp.; 2. postępowanie mające na celu wybranie najlepszego kandydata na jakieś stanowisko. Według Domowego Popularnego Słownika Języka Polskiego (wyd. Cykada, str. 202), "konkurs", to zorganizowana impreza o określonym regulaminie, której celem jest wyłonienie w drodze eliminacji kogoś lub czegoś najlepszego w danej dziedzinie, zwykle połączona z przyznaniem nagród. Z przytoczonych definicji wynika, że celem konkursu jest wyłonienie kogoś najlepszego w danej dziedzinie co wiąże się z rywalizacją uczestników konkursu oraz ustaleniem kryteriów, według których zostaną wyłonieni zwycięscy konkursu.

Zdaniem Sądu, skarżący prawidłowo uznał, iż przedsięwzięcie opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, spełnia kryteria konkursu, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f.. Uczestnicy opisanego przedsięwzięcia, którymi mogli być tylko klienci organizatora konkursu, rywalizowali w sprawdzeniu wiedzy technicznej i umiejętności, w dziedzinie mechaniki samochodowej.

Organ błędnie natomiast uznał, że dochód (przychód) z wygranej w przedmiotowym konkursie uzyskany przez podmioty prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f..

Należy zauważyć, na co wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2075/13, że art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. nie zawiera żadnego ograniczenia podmiotowego, które uniemożliwiałoby objęcie jego zakresem osób fizycznych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą. Tym samym nie wyklucza on zastosowania zryczałtowanego podatku dochodowego do przychodów przedsiębiorców stanowiących nagrody i wygrane w konkursach organizowanych przez kontrahentów tych przedsiębiorców. Sąd w całości podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w przywołanym wyroku, który stwierdził, że nie ma żadnych podstaw, aby z zakresu znaczeniowego zwrotu frazeologicznego "wygrane w konkursach" wyłączyć nagrody związane z działalnością gospodarczą. Potwierdza to także wykładnia systemowa wewnętrzna, gdyż przepisy dotyczące źródeł przychodów zawarte zostały w przepisach rozdziału 2 u.p.d.o.f. (art. 10 do art. 20 u.p.d.o.f.), zaś przepisy dotyczące podstawy obliczenia i wysokość podatku znajdują się w rozdziale 6 u.p.d.o.f.. W przepisach tych ogólna reguła dotycząca podstawy obliczenia podatku z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.f., dotycząca dochodu ustalonego zgodnie z art. 9 i art. 24 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f. została ograniczona zastrzeżeniami wynikającymi z art. 29-30c, art. 30e i art. 30f u.p.d.o.f.. Przesądza to zatem, że regulacja z art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. stanowi lex specialis w stosunku do zasad opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności. Również w przypadku przedsiębiorców opłacających podatek liniowy z art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. zawarto zastrzeżenie, że regulacja ta nie dotyczy dochodów opodatkowanych zgodnie z art. 30 u.p.d.o.f.. Gdyby ustawodawca z zakresu art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. chciał wyłączyć nagrody i wygrane otrzymane w konkursach związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez ich uczestników, uczyniłby to poprzez stosowny zapis w treści tego przepisu. Brak takiego zapisu oznacza, że związek konkursu z działalnością gospodarczą podatnika nie wpływa na sposób opodatkowania wygranej (nagrody). Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie, przyjmując powyższy wywód Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgadza się z konstatacją tegoż Sądu, który za uprawniony uznał wniosek, że jeżeli skarżący organizuje przedsięwzięcie spełniające wymogi przypisane właśnie konkursowi, to otrzymane przez uczestników wygrane stanowią przychód z konkursu. Tego zaś rodzaju przychód podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym bez względu na fakt, czy uzyskał go przedsiębiorca, czy też osoba nieprowadząca działalności gospodarczej.

Powyższe stanowisko, przy uwzględnieniu treści art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f., prowadzi do jednoznacznego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie kwestii płatnika. Jak wynika z art. 41 ust. 4 u.p.d.f. płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10. Płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., to osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1. Skoro zatem przychód z wygranych w konkursach uzyskiwany przez podmioty prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.f., to w świetle treści art. 41 ust. 4 u.p.d.f., kontrahent skarżącego, organizujący opisany w przedstawionym stanie faktycznym konkurs był płatnikiem, zobowiązanym do pobrania, zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 10% wygranej lub nagrody, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., od dochodów (przychodów) z tytułu wygranych w przedmiotowym konkursie.

W konsekwencji Sąd, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.), uchylił zaskarżoną interpretację i orzekł o zwrocie kosztów sądowych na podstawie art. 200 tej ustawy.

DSz