Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Olesińska, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Kalinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi K. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności spadkobiercy wraz z innymi spadkobiercami za zaległości podatkowe spadkodawcy w podatku od spadków i darowizn oddala skargę

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] czerwca 2015 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec K.O. (dalej zwana "Stroną" lub "Skarżącą") w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności spadkobiercy za zaległości podatkowe w podatku od spadków i darowizn K.O. (dalej zwany "spadkodawcą") zmarłego w dniu 2 października 2013 r. ostatnio zamieszkałego w W. przy ul. [...] z tytułu nabycia spadku.

Powyższy organ po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] września 2015 r. orzekł o odpowiedzialności Strony za zaległości podatkowe spadkodawcy z tytułu podatku od spadków i darowizn za 2011 r. w wysokości 15.088 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 653 zł oraz określił, że powyższa odpowiedzialność ma charakter odpowiedzialności solidarnej z innymi spadkobiercami.

Skarżąca w odwołaniu z 21 września 2015 r. wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie mu sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu zarzuciła, że organ pierwszej instancji nie wziął pod uwagę tego, że spadkodawca przed rozpoznaniem jego wniosku o umorzenie zobowiązania podatkowego zmarł. Z tego powodu uznała, iż nie można przyjąć, że zobowiązanie podatkowe stało się wymagalne i podlegało dziedziczeniu. W jej przekonaniu organ winien rozpoznać wniosek o umorzenie należności po śmierci spadkodawcy z udziałem jego spadkobierców.

Ponadto Strona zakwestionowała fakt uznania przez organ, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe spoczywa solidarnie na niej i na jej dzieciach. Zgodnie bowiem z art. 98 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2015 r., poz. 613, z poźn. zm., dalej "O.p."), do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe. Wskazała, iż w myśl art 1034 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.; dalej "k.c.") od czasu działu spadku każdy spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe stosownie do swego udziału.

Zwracając uwagę, iż w Sądzie Rejonowym dla W. toczy się postępowanie nieprocesowe, którego skutkiem będzie dział spadku po spadkodawcy, podniosła, że z tego względu spadkodawcy nie powinni ponosić odpowiedzialności solidarnej lecz po 1/3 rzekomego zobowiązania podatkowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu podzielił pogląd prezentowany w piśmiennictwie, zgodnie z którym zakresem sukcesji majątkowych praw w rozumieniu art. 97 § 1 O.p. są objęte prawa istniejące przed śmiercią spadkodawcy, mające swój wymierny, ekonomiczny kształt. Na spadkobierców przechodzą tylko te prawa i obowiązki spadkodawcy, które miał on jako podatnik, i tylko te, które są związane z realizacją obowiązków wynikających z ustaw regulujących kwestie podatków. Ponadto według organu przepisy o następstwie, stosownie do odesłania zawartego w art. 97 § 4 O.p., stosuje się również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Spadkobierca wchodzący w prawa i obowiązki podatnika na podstawie art. 97 O.p. nie staje się podatnikiem, a jedynie jest traktowany jak podatnik.

W związku z powyższym organ uznał, iż wydanie decyzji o zakresie odpowiedzialności spadkobierców może nastąpić jedynie wówczas, gdy zobowiązanie podatkowe spadkodawcy zostało ukształtowane, np. w drodze decyzji. Natomiast dopóki decyzja taka nie zostanie wydana - nie może być mowy o odpowiedzialności spadkobierców, a co za tym idzie - o jej zakresie.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. mając na uwadze brzmienie art. 100, art. 101 i art. 102 O.p. oraz fakt, że K.O. nie uregulował przed śmiercią podatku od spadku i darowizn wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2013 r., stwierdził, że organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy orzekł decyzją z dnia 7 września 2015 r., o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe spadkodawcy w wysokości 15.088 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 653 zł.

W związku z tym za prawidłowe uznał stanowisko organu pierwszej instancji co do solidarnego określenia charakteru odpowiedzialności Strony z pozostałymi spadkobiercami. Zauważył, że na podstawie art. 366 k.c. wierzyciel może żądać spełnienia świadczenia od wszystkich spadkobierców łącznie, kilku z nich lub każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników solidarnych zwalnia pozostałych. Po dokonaniu działu spadku spadkobiercy ponoszą odpowiedzialność za długi spadkowe w stosunku do wielkości udziałów (art. 1034 § 2 k.c.). Tym samym każdy z nich jest zobowiązany do zapłaty takiej części zobowiązań spadkodawcy, ile wynosi jego udział.

Według Dyrektora Izby Skarbowej w W. skoro z akt sprawy nie wynika, aby zawarta została umowa o dział spadku albo zostało wydane prawomocne postanowienie sądu w tej materii, a z treści odwołania wynika natomiast, że w Sądzie Rejonowym dla W. toczy się postępowanie nieprocesowe, którego skutkiem będzie dział spadku po K.O., to tym samym do czasu zakończenia tego postępowania\ uprawomocnienia się wydanego w jego toku postanowienia odpowiedzialność spadkobierców za długi spadkowe będzie miała charakter solidarny.

Odnosząc się z kolei do zarzutu braku merytorycznego rozstrzygnięcia wniosku spadkodawcy o umorzenie zaległości podatkowych, organ podniósł, że kwestia udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań (zaległości) podatkowych nie jest przedmiotem niniejszego postępowania. W jego przekonaniu uprawnienie do ubiegania się o tego rodzaju ulgę w płatności zobowiązania nie jest prawem majątkowym, które podlega przejęciu na podstawie art. 97 § 1 O.p., zatem postępowanie w przedmiocie zakreślonym treścią wniosku z dnia 30 kwietnia 2013 r. nie mogło się toczyć po śmierci wnioskodawcy, czyli K.O. Według organu wszelkie ulgi systemowe (art. 3 pkt 6 O.p.), wpływające na ostateczną wysokość zobowiązania, do których spadkodawca był uprawniony, zostają "przejęte" przez spadkobierców. Podobnie przejmowane są wierzytelności z tytułu nadpłat, bądź zwrotów podatków. Spadkobiercy nie przejmują natomiast, za wyjątkiem kontynuujących działalność gospodarczą spadkodawcy, uprawnień i obowiązków niemajątkowych.

Organ odwoławczy zwrócił jednocześnie uwagę, że wniosek spadkobiercy o umorzenie zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej spadkodawcy może być złożony przez spadkobiercę wyłącznie we własnym imieniu, a nie z racji przejęcia uprawnienia podatnika oraz, że postępowanie w tego rodzaju sprawie może się toczyć dopiero po wydaniu decyzji na podstawie art. 100 § 1 O.p. o zakresie odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców za zaległości podatkowe. Dopóki decyzja taka nie zostanie wydana, spadkobiercy nie przysługuje prawo wnioskowania o umorzenie zaległości. Z ogólnej normy zawartej w art. 97 § 1 O.p. o przejęciu obowiązków majątkowych nie da się wywieść, czy i w jakim zakresie dany spadkobierca odpowiada za zaległości podatkowe spadkobiercy. Zdaniem organu z uwagi na fakt, że ustawodawca w tym zakresie odwołuje się do przepisów kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz odpowiedzialności za długi spadkowe, ogólna zasada odpowiedzialności spadkobierców za zaległości podatkowe, poprzez wyrażoną w procesie dziedziczenia wolę potencjalnych spadkobierców może doznać ograniczeń tak podmiotowych jak i przedmiotowych.

W ocenie organu odwoławczego z powyższego wynika, że uprawnienie do złożenia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych związane jest z już określonym lub ustalonym i niewykonanym zobowiązaniem. Z kolei art. 67a § 1 pkt 3 O.p. świadczy o tym, że postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę odnosi się wyłącznie do osoby składającej wniosek z uwagi na jego osobistą sytuację życiową i materialną wskazującą na niemożność uiszczenia należności podatkowych.

Reasumując za bezprzedmiotowe uznał postępowanie, zainicjowane wnioskiem spadkodawcy z dnia 30 kwietnia 2013 r. z uwagi na ustanie, z chwilą jego śmierci, podstawowej przesłanki prowadzenia postępowania w przedmiocie umorzenia zaległości, jaką jest "ważny interes podatnika".

Skargą z dnia 26 stycznia 2016 r. Strona, wnosząc o zmianę i nieobciążanie jej oraz pozostałych spadkobiorców obowiązkiem podatkowym lub uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzuciła pominięcie faktu, że K.O. korzystał ze zwolnienia przewidzianego w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn co do mieszkania przy ul. [...], bowiem w dacie śmierci rodziców spadkodawcy i przez wiele lat później mieszkanie to służyło zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych zarówno jego samego, jak i jego rodziny.

W związku z powyższym uznała, że ani K.O., ani jego spadkobiercy nie powinni płacić podatku od spadków co do przedmiotowego lokalu mieszkalnego. Na tę okoliczność Strona przedłożyła kserokopie dokumentów meldunkowych spadkodawcy.

Ponadto zarzuciła, iż organ pierwszej instancji nie wziął pod uwagę tego, że spadkodawca przed rozpoznaniem jego wniosku o umorzenie zobowiązania podatkowego zmarł. Z tego powodu nie można przyjąć, że zobowiązanie podatkowe stało się wymagalne i podlegało dziedziczeniu. W jej ocenie organ winien rozpoznać wniosek o umorzenie należności po śmierci spadkodawcy z udziałem jego spadkobierców.

W dalszej części Skarżąca zakwestionowała fakt uznania przez organ podatkowy pierwszej instancji, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe spoczywa solidarnie na spadkobiercach.

Mając na uwadze treść art. 1034 § 1 k.c. oraz fakt, że w Sądzie Rejonowym dla W. toczy się postępowanie nieprocesowe, którego skutkiem będzie dział spadku po spadkodawcy, Skarżąca doszła do przekonania, że spadkodawcy nie powinni ponosić odpowiedzialności solidarnej, lecz po 1/3 rzekomego zobowiązania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji oraz powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi uznał za bezzasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Kontroli Sądu poddana została decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe spadkodawcy (męża Skarżącej) z tytułu podatku od spadków i darowizn.

Podstawę prawną wydanych w sprawie rozstrzygnięć stanowił art. 97 § 1 O.p., zgodnie z którym spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Stosownie zaś do art. 97 § 4 tej ustawy przepisy § 1-3 stosuje się również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Na podstawie art. 98 § 1 O.p. do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe. Z kolei, w myśl art. 98 § 2 pkt 1 i 2 tej ustawy, przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności spadkobierców za zaległości podatkowe (tj. podatki niezapłacone w terminie płatności - art. 51 § 1 O.p.) oraz odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy.

Podkreślić przy tym należy, że na spadkobierców przechodzą tylko te obowiązki spadkodawcy, które miał on jako podatnik, i tylko te, które są związane z realizacją obowiązków, wynikających z ustaw regulujących kwestie podatków (postanowienie NSA z dnia 24 czerwca 2003 r., I SA/Łd 1528/02, LEX nr 80888). Odpowiedzialność spadkodawców ocenia się zaś według stanu prawnego na dzień otwarcia i nabycia spadku (czyli na dzień śmierci spadkodawcy - art. 924 i 925 k.c.), a na zakres odpowiedzialności za długi spadkowe w sposób bezpośredni rzutuje sposób przyjęcia spadku. I tak, w razie prostego przyjęcia spadku, spadkobiercy ponoszą odpowiedzialność za długi spadkowe bez ograniczenia, całym majątkiem (art. 1031 § 1 k.c). Do chwili działu spadku odpowiedzialność ta jest zaś odpowiedzialnością solidarną (art. 1034 w zw. z art. 366 k.c.), polegającą na tym, że każdy ze współdłużników odpowiada solidarnie za całość długu (czyli każdy z nich zobowiązany jest do zapłaty całości zobowiązań, za które ponoszą solidarną odpowiedzialność wszyscy spadkobiercy), a organ podatkowy (wierzyciel) może dochodzić całości lub części długu od wszystkich dłużników łącznie, od jednego z nich albo od każdego z osobna.

Do orzeczenia o odpowiedzialności spadkodawcy konieczne jest zatem istnienie wymagalnych zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji lub deklaracji, których nie uiścił spadkodawca (lub innych należności określonych w art. 98 O.p.) oraz ustalenie osób, które zostały uznane za spadkobierców.

W niniejszej sprawie nie jest sporne, że spadkobiercami po zmarłym w dniu 2 października 2013 r. K.O. byli: żona K.O., córka B.O. oraz syn J.O. Z aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 31 października 2013 r. Rep. A nr [...] wynika, że osoby te nabyły spadek w udziałach wynoszących po 1/3 części. Ponadto z akt tych wynika, że na dzień sporządzania odwołania w Sądzie Rejonowym dla W. toczy się postępowanie dotyczące działu spadku po K.O. Z akt nie wynika, aby została zawarta umowa o dział spadku, albo zostało wydane prawomocne postanowienie w tym przedmiocie.

Również z akt sprawy wynika, że z chwilą śmierci K.O. pozostało nieuregulowane zobowiązanie z tytułu podatku od spadków i darowizn, które zostało ustalone spadkodawcy decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2013r., doręczoną spadkodawcy w dniu 17 kwietnia 2013r. Kwota tej zaległości nie została przez K.O. do dnia jego śmierci zapłacona. Ta okoliczność spowodowała powstanie zaległości podatkowej. K.O. w dniu 30 kwietnia 2013r. wystąpił z wnioskiem o umorzenie tej kwoty.

A zatem z powyższego wynika, że w obrocie prawnym funkcjonowała decyzja z dnia [...] kwietnia 2013r., ustalająca spadkodawcy zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn. W związku z tym, że podatek wynikający z tej decyzji nie został zapłacony w terminie 14 dni od jej otrzymania (a więc do 2 maja 2013 r.), a K.O. zmarł 3 października 2013r., niezapłacony w terminie podatek stał się zgodnie z art. 51 § 1 O.p. zaległością podatkową.

W takim przypadku organ podatkowy właściwy ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy na zasadzie art. 100 § 1 O.p., orzeka w odrębnej decyzji o zakresie odpowiedzialności spadkobiercy (poszczególnych spadkobierców) lub określa wysokość nadpłaty albo zwrotu podatku. W decyzji tej organ określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, wyznaczając krąg i zakres odpowiedzialności spadkobierców za długi spadkowe, a poczynione tak ustalenia są podstawą do ewentualnego obciążenia spadkobierców zobowiązaniami podatkowymi spadkodawcy (art. 100 § 2 i § 3 O. p.).

Z uwagi na wskazane powyżej okoliczności Naczelnik Urzędu Skarbowego W., na podstawie ww. przepisów O.p. wydał wobec Skarżącej decyzję orzekającą o jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe zmarłego męża – K.O.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 97 § 1 O.p. spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Do obowiązków majątkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego zaliczyć można obowiązek zapłaty zaległości podatkowych, zapłaty odsetek za zwłokę od tych zaległości, itp. Natomiast art. 98 § 1 O.p. stanowi, że do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe. W myśl art. 98 § 2 pkt 1, 2 i 7 O.p., przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności spadkobierców za zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy i koszty upomnienia. Oznacza to, że niezapłacone w terminie podatki, które stały się zaległością podatkową mogą być, po uprzednim wydaniu decyzji o odpowiedzialności spadkobiercy za zaległość podatkową spadkodawcy, pobrane przez organ podatkowy od spadkobiercy osoby zobowiązanej do zapłaty podatku, w granicach odpowiedzialności danego spadkobiercy za długi spadku.

A zatem, w ocenie Sądu, odwołując się do przywołanych powyżej przepisów regulujących przedmiotową kwestię stwierdzić należy, że wydana przez organ pierwszej instancji, a zaaprobowana przez organ drugiej instancji, decyzja jest prawidłowa i wydana została zgodnie i na podstawie wskazanych wyżej przepisów prawnych. W związku z tym zarzuty Skarżącej kierowane wobec tej decyzji nie zasługują na uwzględnienie.

Skarżąca, nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem, podnosiła brak merytorycznego rozstrzygnięcia wniosku spadkodawcy o umorzenie zaległości podatkowych. Odnosząc się do tego zarzutu należy podzielić stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że kwestia udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań (zaległości) podatkowych nie jest przedmiotem niniejszego postępowania, a więc postępowania w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spadkodawcy, gdyż uprawnienie do ubiegania się o tego rodzaju ulgę w płatności zobowiązania nie jest prawem majątkowym, które podlega przejęciu na podstawie art. 97 § 1 O.p. Wobec tego organy podatkowe zasadnie wskazały, że postępowanie z wniosku K.O. z dnia 30.04.2013 r. nie mogło się toczyć po jego śmierci i prawidłowo umorzyły to postępowanie jako bezprzedmiotowe. Wniosek spadkobiercy o umorzenie zaległości podatkowej (odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej) spadkodawcy może być złożony przez spadkobiercę wyłącznie we własnym imieniu, a nie z racji przejęcia uprawnienia podatnika, przy czym postępowanie z takiego wniosku może się toczyć dopiero po wydaniu decyzji na podstawie art. 100 § 1 O.p. o zakresie odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców za zaległości podatkowe. Dodatkowo, powtarzając za Dyrektorem Izby Skarbowej, należy wskazać, że postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę, a więc postępowanie prowadzone na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. odnosi się wyłącznie do osoby składającej takiej wniosek. Wynika to choćby z treści tego przepisu, który odwołuje się do ważnego interesu podatnika i/lub interesu publicznego, ale związanego z sytuacją podatnika, a więc sytuacją życiową i materialną osoby wnioskującej o umorzenie podatku.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu dotyczącego braku podstaw do określenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w wydanej decyzji solidarnego charakteru odpowiedzialności Strony z pozostałymi spadkobiercami wskazać należy, że w świetle przywołanych powyżej przepisów prawnych oraz okoliczności stanu faktycznego zarzut ten należało uznać za niezasadny. Jak już była o tym mowa powyżej stosownie do art. 91 O.p. do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dla zobowiązań cywilnoprawnych. Jak stanowi art. 1034 § 1 k.c. do chwili działu spadku spadkobiercy ponoszą solidarną odpowiedzialność za długi spadkowe. Z akt sprawy nie wynika, aby na dzień wydania decyzji przez organ I instancji (a także później) zawarto umowę o dziale spadku lub zostało wydane prawomocne postanowienie Sądu w tym przedmiocie.

Odnosząc się natomiast do podniesionego dopiero w skardze zarzutu pominięcia przez organy podatkowe kwestii zwolnienia spadkodawcy przewidzianego w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn należy wskazać, że postępowanie prowadzone w niniejszej sprawie sprowadzało się jedynie do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe K.O. solidarnie na wszystkich spadkobierców. Natomiast podnoszona przez Stronę kwestia zwolnienia spadkodawcy z obowiązku zapłaty podatku powinna była być zgłoszona w postępowaniu podatkowym zakończonym wydaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. decyzji z dnia [...] kwietnia 2013 r. ustalającej K.O. wysokość podatku od spadków i darowizn. W związku z tym zgłoszony w tym zakresie zarzut należało uznać za niezasadny.

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że organy podatkowe obu instancji prawidłowo orzekły o odpowiedzialności Skarżącej za zaległość podatkową spadkodawcy K.O. z tytułu podatku od spadków i darowizn.

Wobec tego, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia przepisów prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.) skargę oddalił.