Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 1 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 21 października 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 345/20 w sprawie ze skargi J.W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie z dnia 23 kwietnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku rolnego za 2015 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie z dnia 23 kwietnia 2020 r. nr [...], 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie na rzecz J.W. kwotę 240 (słownie:) dwieście czterdzieści złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonym wyrokiem z 21 października 2020 r., sygn. akt I SA/Lu 345/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę J.W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie z 23 kwietnia 2020 r., nr [...] przedmiocie podatku rolnego za 2015 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a".

Sąd I instancji przedstawił następujący stan sprawy.

Wójt Gminy Ł. decyzją z 29 listopada 2019 r. określił J.W. zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym za 2015 r. w kwocie 112,00 zł. Z akt sprawy wynika, że postępowanie podatkowe w sprawie zostało wszczęte z urzędu po tym, gdy mimo wezwania skarżący nie dopełnił obowiązku złożenia deklaracji na podatek rolny. Organ I instancji dokonując wymiaru podatku oparł się na danych z ewidencji gruntów i budynków. Organ odnotował, że zgodnie z oświadczeniem współwłaścicielki potwierdzonym przez skarżącego gospodarstwo rolne w obrębie Ż., Ż. II i B. prowadzi w całości skarżący. Wobec tego – stosownie do art. 3 ust. 6 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381 ze zm.; dalej jako: "u.p.r.") – obowiązek podatkowy ciąży wyłącznie na skarżącym, jako współwłaścicielu, który w całości prowadzi gospodarstwo rolne, obejmujące przedmiotowe nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Chełmie, po rozpoznaniu odwołania wniesionego przez J.W., decyzją z 23 kwietnia 2020 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Organ zauważył, że z treści odwołania nie wynika, by skarżący stawiał zarzuty odnośnie sposobu ustalenia i wysokości zobowiązania pieniężnego, zatem zarzuty nie dotyczą przedmiotu rozstrzygnięcia i nie mają znaczenia dla wysokości wymierzonego podatku. Jednocześnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Chełmie oceniło, że ustalenia organu I instancji w powyższym obszarze są prawidłowe. Odnosząc się do kwestii przekazania sprawy innemu Kolegium organ II instancji uzasadnił, że instytucja wyłączenia organu zawarta w przepisach Ordynacji podatkowej nie przewiduje możliwości wyłączenia Samorządowego Kolegium Odwoławczego od rozpoznawania sprawy. Nie zaistniały również, i nie zostały sformułowane w odwołaniu, przesłanki wyłączenia pracownika organu podatkowego (członka kolegium).

J.W. we wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skardze zwrócił się o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zarzucił, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie jest w stanie rozpatrzyć sprawy bezstronnie, ponieważ brak w nim dostatecznej ilości orzekających, którzy nie mieliby jeszcze związku ze sprawą. Stwierdził, że organ II instancji winien był się wypowiedzieć odnośnie do podatku rolnego za lata 2005 i 2006, w szczególności czy podatek ten zasadnie został od skarżącego pobrany. Poruszył też kwestię suszy z lat 2015, 2018 i 2019 oraz związanych z nią obietnic Ministra Rolnictwa, w tym dotyczących umorzenia podatku. Podniósł, że brak decyzji podatkowych za tamte lata pozbawił go dopłat do paliwa, preferencyjnych kredytów, tańszych ubezpieczeń oraz innych ulg. Skarżący zakwestionował wysokość naliczonego podatku, ponieważ według niego skoro urząd gminy poprzez nienaprawianie dróg dojazdowych i mostków uniemożliwia mu użytkowanie łąk, to nie powinien pobierać podatku.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Chełmie wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę.

Sąd I instancji uznał za prawidłowe stanowisko organu odwoławczego w zakresie zarzutu dotyczącego wyłączenia od rozpoznania przedmiotowej sprawy Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie.

Sąd I instancji przedstawił, uzasadnił i stwierdził, że znacząca część zarzutów skargi nie dotyczy przedmiotu sprawy tj. podatku rolnego za 2015 r. i w związku z tym pozostają bez wpływu na wynik sprawy. Sąd I instancji, stosownie do art. 134 P.p.s.a., uznał, że organy podatkowe dokonały prawidłowo wymiaru podatku rolnego za 2015 r.

Sąd I instancji zauważył, że ustawa o podatku rolnym przewiduje dwa różne sposoby powstania zobowiązania podatkowego w podatku rolnym. Co do zasady osoby fizyczne składają właściwemu organowi podatkowemu informacje o gruntach, sporządzone na formularzach według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego (art. 6a ust. 5 u.p.r.), a podatek rolny w takim wypadku jest ustalany w drodze decyzji organu podatkowego (art. 6a ust. 6 u.p.r.). Oznacza to, że zobowiązanie podatkowe w takim wypadku powstaje z dniem doręczenia decyzji ustalającej jego wysokość (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). Natomiast osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Lasów Państwowych są obowiązane składać deklaracje podatkowe organowi podatkowemu, korygować je oraz wpłacać w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego obliczony w deklaracji podatek rolny na rachunek budżetu właściwej gminy w terminach do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada (art. 6a ust. 8 u.p.r.). W takim wypadku zobowiązanie w podatku rolnym powstaje z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), osoby prawne mają zatem obowiązek dokonania samoobliczenia podatku.

Zgodnie z art. 6a ust. 10 u.p.r., jeżeli grunty stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych, jednostek organizacyjnych, w tym spółek, nieposiadających osobowości prawnej - osoby fizyczne składają deklarację na podatek rolny oraz opłacają podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne. W takim zatem wypadku zasady powstawania zobowiązania podatkowego z mocy samego prawa oraz samoobliczenia podatku rozciągają się również na podatników, będących osobami fizycznymi. Ustawodawca nie uzależnił sposobu powstania obowiązku podatkowego od tego, czy właściciele nieruchomości są jednocześnie podatnikami. Nawet zatem wówczas, gdy osoba prawna nie jest podatnikiem, ale przysługuje jej prawo własności nieruchomości, współwłaściciel będący osobą fizyczną będzie obowiązany do dokonania samoobliczenia zgodnie z art. 6a ust. 10 u.p.r., a zobowiązanie podatkowe powstanie z mocy prawa.

Skargę kasacyjną od opisanego wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wniósł J.W. zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił naruszenie:

1) art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) – dalej jako: "O.p." w zw. z art. 6a ust. 10 u.p.r. poprzez ich zastosowanie i błędne uznanie, że skarżący jako współwłaściciel gruntu rolnego wraz ze Skarbem Państwa obowiązany był do przedłożenia deklaracji na podatek rolny i opłacanie go na zasadach obowiązujących osoby prawne, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe w niniejszej sprawie powstać powinno dopiero z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tegoż zobowiązania, a w konsekwencji zaś jako prawidłową podstawę kwestionowanych decyzji wskazać należało art. 21 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 6a ust. 6 u.p.r.;

2) art. 151 P.p.s.a. polegające na niezasadnym jego zastosowaniu, a w konsekwencji oddaleniu skargi na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie, w sytuacji gdy rozstrzygnięcie to miało istotne uchybienia, których dostrzeżenie skutkowałoby uchyleniem wadliwej decyzji.

Skarżący wniósł o:

1. uchylenie w całości zaskarżonego wyroku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie,

2. zasądzenie od Skarbu Państwa na rzecz adwokat A.Z. kosztów nieopłaconej pomocy prawnej świadczonej z urzędu; pełnomocniczka oświadczyła, że koszty nie zostały uiszczone ani w części, ani też w całości,

Skarżący zrzekł się przeprowadzenia rozprawy dla rozpoznania niniejszej skargi kasacyjnej i wniosła o rozpoznanie jej na posiedzeniu niejawnym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Chełmie nie złożyło odpowiedzi na skargę kasacyjną. Organ nie sprzeciwił się rozpoznaniu skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

W świetle art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: (1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, (2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślić przy tym trzeba, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, ponieważ w świetle art. 183 § 1 P.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Jeżeli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 P.p.s.a. (a w rozpoznawanej sprawie przesłanek tych brak), to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej. Oznacza to, że Sąd nie jest uprawniony do samodzielnego dokonywania konkretyzacji zarzutów skargi kasacyjnej, a upoważniony jest jedynie do oceny zaskarżonego orzeczenia wyłącznie w granicach przedstawionych we wniesionej skardze kasacyjnej.

W rozpoznawanej skardze kasacyjnej sformułowany został w istocie jeden zarzut, mianowicie naruszenie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p. w zw. z art. 6a ust. 10 u.p.r. poprzez ich zastosowanie i błędne uznanie, że skarżący jako współwłaściciel gruntu rolnego wraz ze Skarbem Państwa obowiązany był do przedłożenia deklaracji na podatek rolny i opłacanie go na zasadach obowiązujących osoby prawne, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe w niniejszej sprawie powstać powinno dopiero z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tegoż zobowiązania, a w konsekwencji zaś jako prawidłową podstawę kwestionowanych decyzji wskazać należało art. 21 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 6a ust. 6 u.p.r.

Odnosząc się do tego zarzutu należy stwierdzić, że nawiązuje on bezpośrednio do prawomocnych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie o sygn. akt I SA/Lu 347/20, I SA/Lu 348/20, I SA/Lu 346/20 z 4 listopada 2020 r. oraz I SA/Lu 349/20 z 28 października 2020 r. (powyższe orzeczenia podobnie jak pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych cytowane w ramach niniejszego uzasadnienia dostępne są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzeczeniach tych Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie orzekał w sprawach skarg J.W. na decyzję w przedmiocie podatku rolnego odpowiednio za lata 2017, 2018, 2016 i 2019.

W powołanych wyżej orzeczeniach Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie przyjął, odnośnie wykładni art. 21 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 6a ust. 6 u.p.r., że: (...) Zgodnie z wyżej wymienionymi regulacjami u.p.r., opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2, zgodnie z którym jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym; 2) posiadaczami samoistnymi gruntów; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, z Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego albo b) jest bez tytułu prawnego, z wyjątkiem gruntów wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Lasów Państwowych; w tym przypadku podatnikami są odpowiednio jednostki organizacyjne Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa i Lasów Państwowych. Jeżeli grunty podlegające opodatkowaniu podatkiem rolnym stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach), z zastrzeżeniem ust. 6, zgodnie z którymi, jeżeli grunty stanowią gospodarstwo rolne, obowiązek podatkowy ciąży na tej osobie będącej współwłaścicielem (posiadaczem), która to gospodarstwo prowadzi w całości. Podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi dla gruntów gospodarstw rolnych - liczba hektarów przeliczeniowych ustalana na podstawie powierzchni, rodzajów i klas użytków rolnych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz zaliczenia do okręgu podatkowego. Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.r., jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym.

Obowiązek podatkowy, o którym mowa w powyższych przepisach, został zdefiniowany w art. 4 O.p. W myśl tego przepisu, obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Jak podnosi się w piśmiennictwie, z tym zasadniczym obowiązkiem związane są także obowiązki o tzw. instrumentalnym charakterze, które są niezbędne do jego prawidłowego wykonania, takie jak np. prowadzenie ksiąg podatkowych, składanie deklaracji, wpłacanie zaliczek, poddanie się czynnościom sprawdzającym czy kontroli.

W sytuacji, gdy dany podmiot nie podlega obowiązkowi podatkowemu nie obowiązuje go także obowiązek składania deklaracji.

Na gruncie przepisów u.p.r., obowiązek składania deklaracji jest przewidziany m. in. w art. 6a ust. 8 pkt 1 i ust. 10 i dotyczy osób prawnych, jednostek organizacyjnych, w tym spółek, nieposiadających osobowości prawnej, jednostek organizacyjnych Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, a także jednostek organizacyjnych Lasów Państwowych oraz osób fizycznych, które są współwłaścicielami lub współposiadaczami wraz z tymi podmiotami gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem rolnym.

Niewątpliwie jedną z osób prawnych jest Skarb Państwa. Jednak zgodnie z art. 3a pkt 1 u.p.r. obowiązek podatkowy w podatku rolnym go nie dotyczy.

Ze wcześniejszych uwag wynika, że skoro Skarb Państwa nie podlega obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku rolnego, to nie ma on obowiązku składania deklaracji na ten podatek.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, nie ma zatem powodu, dla którego osoba fizyczna, która jest współwłaścicielem gruntu rolnego wraz ze Skarbem Państwa miałaby taką deklarację składać. Co prawda Skarb Państwa jest osobą prawną, a o takiej mówi art. 6a ust. 8 pkt 1 i ust. 10 u.p.r., jednak jest on też osobą prawną wyłączoną z obowiązków związanych z deklarowaniem i opłacaniem podatku rolnego. Cytowane przepisy mają prowadzić do uporządkowania sytuacji, w której współwłaścicielami czy współposiadaczami gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem rolnym są jednocześnie podmioty mające obowiązek składania deklaracji na ten podatek (osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, a także jednostki organizacyjne Lasów Państwowych) oraz nieposiadające takiego obowiązku (osoby fizyczne). Nie jest ich celem stworzenie wyjątku, w którym osoba fizyczna, dla której zasadniczo na podstawie art. 6a ust. 6 u.p.r. wysokość podatku rolnego ustala organ podatkowy w formie decyzji – zawsze w przypadku posiadania współwłasności gruntu rolnego z osobą prawną (nawet niemającą żadnych obowiązków związanych z zapłatą podatku rolnego) miałaby sama obliczać i deklarować ten podatek. Innymi słowy, skoro osoba fizyczna nie ma obowiązku składania deklaracji na podatek rolny, nie ma tego obowiązku też Skarb Państwa, to w przypadku gdy obie te osoby są współwłaścicielami gruntów rolnych nie może to prowadzić do powstania obowiązku składania deklaracji po stronie którejś z nich – w tym wypadku osoby fizycznej.

W konsekwencji, organ podatkowy błędnie zastosował jako podstawę prawną wydanej decyzji przepisy art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p. (w związku z art. 6a ust. 10 u.p.r.) które stanowią, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, natomiast jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Podstawę prawną powinien stanowić art. 21 § 1 pkt 2 O.p. (w związku z art. 6a ust. 6 u.p.r.), zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.

Sposób powstania zobowiązania podatkowego, co do zasady, nie ma znaczenia dla treści i charakteru prawnego tego zobowiązania. Istnieją natomiast przewidziane odpowiednimi przepisami O.p. różnice w zakresie skutków prawnych zobowiązań powstających w różny sposób. Dotyczy to w szczególności terminu płatności podatku (art. 47 O.p.) oraz przedawnienia zobowiązania (art. 68 i 70 O.p.). (...) Te różnice powodują, że kwestia związana z właściwie zastosowaną podstawą prawną decyzji wydanej w sprawie wymiaru zobowiązania w podatku rolnym ma dla jej rozstrzygnięcia istotne znaczenie.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zgodnie z art. 171 P.p.s.a. wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku ze skargą stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia. Artykuł ten wprowadza zasadę, zgodnie z którą moc wiążąca wcześniejszego orzeczenia, w odniesieniu do sądów oznacza, że muszą one przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 maja 2008 r., sygn. akt I FSK 613/08). Sądy rozpoznające między tymi samymi stronami inny spór muszą przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak przyjęto w prawomocnym, wcześniejszym wyroku. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z 26 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Go 198/21).

Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega, że w obszarze wyznaczonym zarzutami skargi kasacyjnej pomiędzy rozpoznawaną sprawą a sprawami, w których orzekł prawomocnie w powołanych wyżej wyrokach Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zachodzi tożsamość co do stanu prawnego, stanu faktycznego oraz stron postępowania. Wobec powyższego przyjąć należy, że podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 21 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 6a ust. 6 u.p.r jest zasadny.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut naruszenia art. 151 P.p.s.a. skonstruowany jako samoistna podstawa kasacyjna, nadto w żaden sposób nieuzasadniony, nie jest słuszny. Przepis art. 151 P.p.s.a. ma charakter jedynie wynikowy, co oznacza, że określa on sposób rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej przez wojewódzki sąd administracyjny w zależności od tego, czy organy administracji publicznej dopuściły się takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czy też do takiego naruszenia nie doszło. Naruszenie przepisu art. 151 P.p.s.a. w każdym przypadku jest następstwem uchybienia innym przepisom materialnym bądź procesowym, które autor skargi powinien wyraźnie wskazać w wywiedzionym środku zaskarżenia. Autor skargi kasacyjnej chcąc powołać się na zarzut naruszenia przepisów wynikowych, jest zobowiązany bezpośrednio powiązać ten zarzut z naruszeniem innych konkretnych przepisów, którym jego zdaniem, uchybił Sąd I instancji. Zawsze musi wskazać na przepisy wadliwie stosowane przez organy, bo tylko przy naruszeniu prawa przez organ można trafnie zakładać, że wyrok Sądu I instancji jest wadliwy, jako że akceptuje wady postępowania administracyjnego.

Podniesione w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumenty odnoszące się do braku wyłączenia organu podatkowego od rozpoznania sprawy, obietnic Ministra Rolnictwa w przedmiocie umorzenia podatku czy też wysokości podatku w powiązaniu z naprawą dróg i mostów wobec braku powiązania z zarzutem naruszenia konkretnych przepisów prawa i dostatecznego uzasadnienia nie mogą być przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wobec uznania zarzutów naruszenia prawa materialnego za zasadne, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok, zaś uznając, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona, rozpoznał skargę, uchylając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego. Podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 188 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. Rozpoznając sprawę ponownie, organ odwoławczy weźmie pod uwagę wykładnię przepisów prawa materialnego zaprezentowaną w niniejszym uzasadnieniu.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono stosownie do art. 200 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a.

Stosownie do art. 182 § 2 P.p.s.a. skargę kasacyjną rozpoznano na posiedzeniu niejawnym.

Bogusław Woźniak (spr.) Bogusław Dauter Sławomir Presnarowicz