Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Asesor WSA Dagmara Dominik, Protokolant Marta Klimczak, po rozpoznaniu w dniu 5 listopada 2008 r. przy udziale sprawy ze skargi R. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za styczeń i luty 2003r. oddala skargę.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] Nr [...] określającej R. B. zobowiązanie w podatku akcyzowym za styczeń i luty 2003 r.

Strona prowadziła działalność gospodarczą PHU A dokonując hurtowej i detalicznej sprzedaży paliw płynnych na rzecz osób fizycznych oraz podmiotów gospodarczych, w tym prowadzących działalność w zakresie obrotu produktami ropy naftowej będącymi wyrobami akcyzowymi oraz sprzedaż akcesoriów samochodowych i innych towarów zwyczajowo sprzedawanych na stacjach paliw. Sprzedaż paliw realizowano na dwóch stacjach – w G. Ś. – używano 5 zbiorników – 3 dla potrzeb stacji, 2 – bez odmierzaczy przeznaczonych do gromadzenia paliw dla sprzedaży hurtowej oraz w Z. – posiadającej 3 zbiorniki paliwowe. Sprzedaż wyniosła: za styczeń 2003 r. stacja paliw w G. Ś. – netto [...], podatek VAT [...], stacja paliw w Z. – sprzedaż netto [...], podatek VAT – [. ..]; za luty stacja paliw w G. – sprzedaż netto [...], podatek VAT [...]., stacja paliw w Z. – sprzedaż netto [...], podatek VAT – [...]; sprzedaż hurtowa z magazynu w B.: styczeń – sprzedaż netto [...], podatek VAT [...], luty – sprzedaż netto [...], podatek VAT [...]. Strona dokonywała zakupów paliw płynnych na podstawie faktur VAT ujętych w ewidencjach zakupów. W styczniu i lutym 2003 r. strona zakupywała paliwa m.in. od podmiotu – Przedsiębiorstwa Wielobranżowego B W. S. z siedzibą w M., który to kontrahent wystawił na rzecz strony [...] faktur na sprzedaż paliw. W toku postępowania ustalono, że PW B W. S. posługujący się fikcyjnym NIP-em, był podmiotem nieistniejącym, niezarejestrowanym jako podatnik podatku VAT, nieuprawnionym zatem do wystawiania faktur VAT, nieposiadającym ksiąg, dokumentów, w tym kopii faktur, ale także dowodów zakupu sprzedanych paliw. Firma B nie składała deklaracji podatkowych, posługiwała się w stosunkach z kontrahentami fałszywymi dokumentami. Wystawione faktury przez ten podmiot nie spełniają wymogów z § 35 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 i § 48 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) – w skrócie: "rozporządzenie z dnia 22 marca 2002 r." – nie oznaczono, czy faktura jest oryginałem czy kopią, podano w niej fikcyjny NIP. Mimo, iż na fakturach wskazywano sposób zapłaty – przelew – faktycznie strona płaciła za paliwo W. S. systematycznie w styczniu i lutym 2003 r. gotówką, za dowodem kasowym KP, kwotami wynikającymi z faktur podzielonymi na części. Na każdą z kwot sprzedawca wystawiał dowód KP, przy czym zasadą było codzienne wystawianie kilku dowodów KP do ostatnio przekazywanych stronie faktur VAT. Za pośrednictwem wskazanego na fakturach konta nie dokonywano wpłat. Gotówkę strona przekazywała W. S. za pośrednictwem stacji paliw w G. Ś. Fałszywe okazały się kserokopie dokumentów na okoliczność wiarygodności W. S., jak kserokopia duplikatu w sprawie nadania numeru NIP oraz deklaracji VAT-7 sporządzona 22.01.2004 r. za grudzień 2003 r. Stwierdził organ, że W. S. nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, nie miał prawa wystawiania faktur VAT, był podmiotem nieistniejącym, a wystawiane faktury nie potwierdzone kopia u wystawcy zawierały niezgodne z rzeczywistym stanem dane, nie mogący stanowić udokumentowania dostaw.

Kolejnym kontrahentem skarżącego w zakresie obrotu paliwem była firma C sp. z o.o., która wystawiła dla PHU A [...] faktur VAT. Ogólna wartość zakupów wyniosła w styczniu 2003 r. [...] netto, podatek VAT [...], w lutym 2003 r. [...] netto, podatek VAT [...]. Podana przez Spółkę w ww. fakturach siedziba to: W., ul. [...]. W toku postępowania ustalono, że Spółka ta w okresie wystawienia faktur była zarejestrowana jako podatnik VAT oraz podatku dochodowego od osób prawnych w Urzędzie Skarbowym w P.. Ostatnią deklarację VAT-7 z zerową wartością sprzedaży i podatku należnego złożyła w tym Urzędzie za listopad 2002 r., przy czym zerową wartość w deklaracjach Spółka wykazywała od maja 2002 r. Dalszych deklaracji podatkowych (za 2003 r.) we wskazanym Urzędzie Spółka nie złożyła. Ustalono, że Spółka miała siedzibę w K., [...] do końca 2001 r., o czym świadczyła umowa najmu lokalu pod tym adresem do 31 grudnia 2001 r., która wygasła z tym dniem. Lokal ten jak ustalił organ, od dnia 1 stycznia 2002 r. nie stanowił ani siedziby ani miejsca prowadzenia działalności Spółki. W dniu [...] stycznia 2003 r. Spółka złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w W. zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2, w którym jako siedzibę firmy wskazała adres: W., ul. [...]. Spółka jednak ze względu na brak wymaganych dokumentów nie została zarejestrowana jako podatnik. Organ ustalił, że siedziba Spółki w W. została wpisana do KRS w dniu [...] marca 2008 r., tymczasem w spornych fakturach Spółka posługiwała się właśnie tym adresem. Deklaracji VAT-7 dla podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2003 r. Spółka nie złożyła i nie posiada w Pierwszym Urzędzie Skarbowym W. otwartego obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT. Ponadto organ ustalił, że umowa najmu lokalu pod adresem: W., ul. [...] została rozwiązana z dniem 31 marca 2008 r. Wobec tego, że podmiot ten nie prowadził działalności gospodarczej, nie składał deklaracji podatkowych, nie wykazał podatku należnego wynikającego ze spornych faktur, organy uznały tę Spółkę za podmiot nieistniejący. Wskazano, że w związku z nieaktualnymi danymi dotyczącymi miejsca prowadzenia działalności i siedziby Spółki, nie zdołano ustalić istnienia dokumentacji tego podmiotu oraz miejsca jej przechowywania, a co za tym idzie nie potwierdzono oryginałów faktur VAT z ich kopiami.

Brak jakichkolwiek danych dotyczących miejsc wytworzenia paliw dostarczanych stronie przez te podmioty względnie odnoszących się do innych źródeł pochodzenia paliw dla celów odsprzedaży skutkuje stwierdzeniem, że brak jest dowodu, iż od sprzedaży tych paliw został zapłacony podatek akcyzowy we wcześniejszych stadiach obrotu. W związku z wprowadzeniem paliw do obrotu, o czym świadczą dokumenty odzwierciedlające ich sprzedaż, sprzedaż ta na podstawie art. 34 ust. 1 i art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a obowiązek w tym podatku, na podstawie art. 35 ust. 1 pkt 3 tej ustawy oraz § 12 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r., obciąża podatnika sprzedającego wyroby akcyzowe podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, od których tego podatku nie zapłacono. Wskazując na przepis art. 36 ust. 1 i 3 ustawy stwierdził organ, że podstawę opodatkowania akcyzą stanowi obrót wyrobami akcyzowymi, a jeżeli stawki akcyzy ustalone są kwotowo – ilość wyrobów akcyzowych. Organ I instancji dokonał wyliczenia ilości sprzedaży poszczególnych wyrobów akcyzowych, którego strona nie kwestionowała i przyporządkował do tego wyliczenia stawki podatku akcyzowego. Utrzymując mocy zaskarżoną decyzję organ odwoławczy podkreślił, że w sprawie postępowanie prowadzone wobec strony obejmowało swoim zakresem badanie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczenia i wpłacania podatków m. in. z tytułu podatku akcyzowego. Organ I instancji zgromadził obszerny materiał dowodowy i dokonał jego szczegółowej analizy. Wskazał, że podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia stanowi przepis art. 35 ust. 1 ustawy o podatku VAT i poz. 1 zał. nr 6 do tej ustawy, zawierającego wykaz wyrobów akcyzowych, a także rozporządzenie z dnia 22 marca 2002 r., w którym zwalnia się niektóre grupy podatników z obowiązku uiszczenia akcyzy. W postępowaniu nie było sporu co do faktu sprzedaży przez stronę wyrobów akcyzowych – benzyny oraz oleju napędowego, które podlegały podatkowi akcyzowemu. Nie było także wątpliwości co do tego, że strona nie deklarowała, ani nie uiściła podatku akcyzowego. Z czynności przeprowadzonych w postępowaniu wynika także, że sprzedawcy wyrobów akcyzowych na rzecz strony nie deklarowali ani też nie zapłacili podatku akcyzowego od sprzedaży paliw. Organ zatem uznał, że na podstawie art. 35 ust. 1 pkt 5 ustawy podatek akcyzowy obciąża stronę jako nabywcę wyrobu akcyzowego, od którego podatek akcyzowy nie został zapłacony. Ustosunkowując się do zarzutu strony, iż dochowała należytej staranności przy sprawdzaniu wiarygodności kontrahenta, podkreślił organ, że organy podatkowe nie kierują się przy orzekaniu intencjami podatnika, lecz muszą stosować obowiązujące przepisy prawa. Sam fakt posiadania dokumentacji potwierdzającej rzekome przeprowadzenia transakcji nie świadczy o dokonywaniu rzeczywistego obrotu przez kontrahenta. Dowody potwierdzające faktyczne prowadzenie działalności nie mogą przesądzać o obowiązkach podatnika w zakresie podatku akcyzowego, jeżeli nie świadczą o zapłacie podatku akcyzowego przez niego lub o jego uiszczeniu na wcześniejszym etapie obrotu. Wskazując na przepis art. 13 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (j.t. Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.) stwierdził, że przepis ten daje możliwość stronie upewnienia się co do faktu nadania NIP podmiotowi, który się nim posługuje. Odnosząc się natomiast do zarzutu dotyczącego nie wyczerpania przez organy podatkowe wszystkich możliwości w celu ustalenia adresu i siedziby oraz dokumentacji Spółki C, organ odwoławczy stwierdził, że próby przeprowadzenia kontroli pod wskazanymi przez Spółkę adresami okazały się nieskuteczne, gdyż firma nie prowadziła tam działalności gospodarczej.

W skardze od powyższej decyzji R. B., wnosząc o uchylenie zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji, zarzucił nierzetelne rozpatrzenie jego odwołania od decyzji organu I instancji oraz wydanie decyzji bez uwzględnienia stanu faktycznego czym naruszono przepis art. 122 Ordynacji podatkowej. Podniósł, że organ podatkowy nie wykazał, że podatek akcyzowy od zakupionych przez niego paliw faktycznie nie został uiszczony na którymś z etapów obrotu. Organ I instancji ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że kontrahenci strony były podmiotami nieistniejącymi. Zdaniem skarżącego dochował należytej staranności w sprawdzaniu kontrahenta. Brak jest w Polsce ogólno dostępnej ewidencji czynnych podatników VAT, a wystąpienie w celu sprawdzenia, do organu podatkowego trwałoby nieskończenie długo i niekoniecznie skończyłoby się odpowiedzią urzędu. Podniósł, że płacił za zakupy paliwa, co potwierdzono w toku postępowania. Podkreślił, że sprzedawane paliwo było ewidencjonowane, co potwierdziła kontrola. Zarzucił, że organy podatkowe swą bezczynnością wobec nieuczciwych podmiotów, padł ich ofiarą.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i jego argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W myśl przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych orzeczeń z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje czy postanowienia, podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Kwestię sporną w sprawie stanowi, czy wydanie zaskarżonej decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowym, na podstawie którego organy podatkowe ustaliły stan faktyczny, będący podstawą do określenia skarżącemu zobowiązania w podatku akcyzowym za styczeń i luty 2003 r.

Zasady procedowania przez organy podatkowe określa w Dziale IV ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego jest zasada prawdy obiektywnej, wynikająca z przepisu art. 122 Op, która nakazuje organom podatkowym podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasada ta jest realizowania poprzez przepisy normujące postępowanie dowodowe. Otóż art. 187 § 1 Op określa, iż organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny winien odpowiadać rzeczywistości. Zatem dopiero dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, zebranie materiału dowodowego, jego rozpatrzenie i swobodna ocena, może stanowić podstawę rozstrzygnięcia organu podatkowego przy zastosowaniu przepisów materialnoprawnych. Podkreślenia wymaga to, że ustalenie stanu faktycznego wiąże się z zebraniem dowodów potwierdzających ten stan (istnienie, bądź nieistnienie faktów). Realizacji tego celu służy właśnie postępowanie dowodowe. W ramach oceny dowodów zebranych w postępowaniu podatkowym, organy uprawnione są uwzględniać wszystkie okoliczności, które umożliwiają ustalenie czy doszło do określonych zdarzeń gospodarczych. Potwierdza to ogólną zasadę, zgodnie z którą o powstaniu obowiązku podatkowego decyduje obiektywny stan rzeczy, tj. zrealizowanie stanu faktycznego unormowanego przez dany przepis prawa podatkowego, a nie subiektywne zamiary czy też intencje podatnika.

W rozpoznawanej sprawie, postępowanie kontrole prowadzone wobec skarżącego obejmowało swym zakresem badanie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków, w tym podatku akcyzowego. Wbrew zarzutom skarżącego, materiał dowodowy zebrany w sprawie wskazuje, że organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, zaś obszerny materiał dowodowy został zgromadzony w myśl zasady wynikającej z art. 180 § 1 Op, nakazującej jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Ocena stanu faktycznego w sprawie jest wystarczająca dla stwierdzenia, iż to na skarżącym ciąży obowiązek w podatku akcyzowym za miesiące styczeń i luty 2003 r. W tym zakresie organy podatkowe nie przekroczyły zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Op).

Postępowanie kontrolne wykazało, że PHU A dokonało w styczniu i lutym 2003 r. zakupu paliw (oleju napędowego, benzyny, benzyny bezołowiowej, benzyny uniwersalnej) od Przedsiębiorstwa Wielobranżowego B W. S. z siedzibą w M. oraz Spółki z o.o. C w W.. Kontrahenci skarżącego wystawili we wskazanym okresie łącznie [...] ([...] i [...]) faktury VAT na ogólną wartość zakupów:

- w styczniu – [...] netto, podatek VAT [...];

- w lutym– [...] netto, podatek VAT [...].

Postępowanie dowodowe w stosunku do kontrahentów skarżącego w sposób niebudzący wątpliwości wykazało, że były one podmiotami nieistniejącymi. W przypadku PW B ustalono, że podmiot ten nie był zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług, a podawany w spornych fakturach numer identyfikacji podatkowej nigdy temu podmiotowi nie został nadany, co więcej takowy numer nie został w ogóle wygenerowany. Podmiot ten nie prowadził ksiąg i nie przechowywał jakiejkolwiek dokumentacji, wobec czego nie posiadał wystawionych przez siebie kopii spornych faktur, a także dowodów nabycia paliw, które sprzedał skarżącemu. Nie składał również deklaracji podatkowych i posługiwał się w kontaktach z kontrahentami fałszywymi danymi i dokumentami. Zakwestionowane faktury nie spełniały wymogów określonych w § 35 ust. 1 pkt 1, 2 i 3, a także § 48 ust. 2 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r. W fakturach tych w części nagłówkowej oznaczonej jako "...Oryginał/kopia..." nie wykreślono jednego z członów tego oznaczenia, podano w nich nie istniejący w obrocie gospodarczym numer identyfikacji podatkowej zbywcy. Ustalone prze organy fakty nie dawały zatem PW B W. S. uprawnień do wystawiania faktur VAT. Z określonych w powołanym rozporządzeniu z dnia 22 marca 2002 r. zasad wystawiania i przechowywania faktur VAT wynikało bowiem, że oprócz wymogów jakim powinny one odpowiadać (§ 35), uprawnionym podmiotem do ich wystawienia był, z wyjątkiem podatników zwolnionych od podatku bądź wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku, zarejestrowany podatnik posiadający numer identyfikacji podatkowej lub posługujący się numerem tymczasowym (§ 34). Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że PW B W. S. nie spełniał żadnych z wymienionych wymogów.

Ponadto w spornych fakturach umieszczano zapis o sposobie zapłaty, która miała następować przelewem w terminie 21 dni na wskazany w fakturze rachunek bankowy. Ustalenia organów, co ma oparcie w zebranym materiale dowodowym, potwierdziły, że na wskazany rachunek bankowy PW B W. S., nie nastąpiła zapłata przez skarżącego za wyroby wynikające ze spornych faktur. Płatność natomiast była dokonywana gotówką, o czym świadczą dokumenty "KP" wystawione przez PW B W.z S. dla PH A. Z dowodów kasowych wynika bowiem, że skarżący w styczniu i lutym 2003 r., przekazywał gotówkę PW B W. S. w sposób systematyczny. Skarżący przekazał wymienionemu przedsiębiorstwu łączną kwotę [...], która była wyższa od wartości brutto faktur z tego okresu o [...]. Dokonywanie - w okresie objętym zaskarżoną decyzją - zapłaty w formie gotówkowej nie było zgodne z postanowieniami ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.), mianowicie z przepisem art. 13 ust. 1 tej ustawy. Fakt dokonywania operacji gotówkowych z pominięciem rachunków bankowych potwierdził skarżący zeznając do protokołu przesłuchania z dnia [...].

Odnośnie zaś Spółki C, wystawione przez nią faktury VAT spełniały wymogi określone w § 35 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r., jednak podmiot ten nie prowadził faktycznej działalności gospodarczej w ustalonych przez organ siedzibach (K., [...] i W., ul. [...]), a nadto podmiot ten nie aktualizował danych dotyczących swej siedziby. Ze względu na brak siedziby, brak było możliwości wglądu do dokumentacji finansowej Spółki, w celu weryfikacji zawartych z PHU A transakcji oraz źródła pochodzenia zakupionych przez skarżącego paliw. Z materiału dowodowego wynika, że za okres, w którym Spółka wystawiła sporne faktury VAT, nie zadeklarowała należnego podatku akcyzowego.

Powyższe ustalenia, jak słusznie uznały organy podatkowe, świadczą, iż wystawione przez PW B W. S. oraz C sp. z o.o. faktury VAT nie stanowią elementu legalnego obrotu prawnego.

Dodatkowo brak jest jakichkolwiek danych dotyczących wytworzenia paliw dostarczonych do PHU A (źródeł ich pochodzenia i nabycia dla celów odsprzedaży), przez co brak jest dowodu, ze od sprzedaży tych paliw został zadeklarowany i zapłacony podatek akcyzowy na wcześniejszych szczeblach obrotu.

Jednakże paliwa nabyte przez skarżącego, co nie jest sporne, zostały wprowadzone do obrotu, czego dowodem są dokumenty odzwierciedlające w całości ich sprzedaż. Wobec tego sprzedaż ta na podstawie art. 34 ust. 1 i art. 2 ust. 1 ustawy o podatku VAT podlegała opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji jest przepis art. 35 ust. 1 ustawy o podatku VAT, w myśl którego obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy ciążył m.in. na:

1) producencie wyrobów akcyzowych,

2) importerze wyrobów akcyzowych,

3) sprzedawcy wyrobów akcyzowych,

4) podmiocie świadczącym usługi w zakresie wyrobów akcyzowych,

5) nabywcy wyrobów akcyzowych, od których nie pobrano podatku akcyzowego lub pobrano w kwocie niższej niż należna.

Wyroby akcyzowe wymienione zostały w wykazie pod pozycją nr 1 załącznika nr 6 do powołanej ustawy. Wśród tych wyrobów znajdowały się produkty naftowe i syntetyczne paliwa płynne. W świetle powołanej regulacji, na każdym z wymienionych podmiotów ciążył samoistny obowiązek podatkowy, jednak jak słusznie wskazał organ odwoławczy, dla ustalenia czy PHU A R. B. był podatnikiem podatku akcyzowego, istotnym było ustalenie następujących faktów:

a) czy dokonywał sprzedaży wyrobów akcyzowych;

b) wyroby te podlegały z mocy prawa opodatkowaniem tym podatkiem;

c) czy na jakimś wcześniejszym etapie został uiszczony od tych towarów podatek akcyzowy.

W postępowaniu podatkowym nie było sporne, że PHU A sprzedawało wyroby akcyzowe – benzyny oraz olej napędowy. Nie było też wątpliwości, że skarżący od sprzedanych paliw, nabytych od PW B i C sp. z o.o., nie uiścił podatku akcyzowego. Biorąc pod uwagę jednofazowy charakter tego podatku, w toku postępowania podatkowego podjęto czynności w celu ustalenia, czy podatek został uiszczony na wcześniejszym etapie obrotu. Z czynności podjętych wobec kontrahentów skarżącego wynika bezsprzecznie, że podatek akcyzowy wobec ich nieistnienia w obrocie prawnym, nie został przez nich zadeklarowany i uiszczony. Brak było również jakiejkolwiek danych dotyczących wytworzenia paliw dostarczonych do PHU A (źródeł ich pochodzenia i nabycia przez PW B oraz C sp. z o.o. dla celów odsprzedaży).

Prawidłowo zatem organ odwoławczy przyjął, że wobec nieuiszczenia przedmiotowego podatku na wcześniejszym etapie obrotu paliwem, stosownie do art. 35 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku VAT, to na skarżącym jako nabywcy wyrobu akcyzowego, od którego nie pobrano podatku, ciąży obowiązek podatkowy. Z regulacji tej bowiem wynika, że ustawodawca niejako zabezpieczył się przed sytuacją, gdy posiadane wyroby akcyzowe nie zostały obciążone podatkiem akcyzowym na wcześniejszym etapie obrotu, chociaż powinny być obciążone, albo gdy we wcześniejszej fazie obrotu podatek został uiszczony w niższej wysokości, niż wynika to z przepisów. Jakkolwiek organ I instancji w decyzji z dnia [...] jako podstawę opodatkowania przyjął przepis art. 35 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku VAT (sprzedawca wyrobów akcyzowych), to jednak fakt ten nie rodzi obowiązku wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego, bowiem została ona zaskarżona i w wyniku postępowania odwoławczego, skutkującego ponownym rozpoznaniem sprawy, organ odwoławczy przyjął prawidłową podstawę prawną (art. 35 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku VAT).

Bez znaczenia w sprawie jest podniesiona przez skarżącego w skardze okoliczność, że przed dokonaniem z PW B W. S. i Spółką C, skarżący dochował należytej staranności w zakresie sprawdzenia tych kontrahentów. W przypadku PW B stanowią o tym, w jego przekonaniu, kserokopia duplikatu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. w sprawie nadania W. S. numeru identyfikacji podatkowej oraz kserokopia deklaracji VAT-7 PW B za grudzień 2003 r. Przede wszystkim trzeba podkreślić, że niepotwierdzone urzędowo kserokopie nie mają waloru dokumentu i w przypadku wystąpienia takiej okoliczności, to na osobie, której okazuje się takowe kserokopie, ciąży ryzyko uznania ich za prawdziwe. Dlatego też w obrocie gospodarczym, konsekwencje wyboru nieuczciwego kontrahenta, muszą obciążać podmiot, który dokonał z takim kontrahentem transakcji. Ponadto posiadanie przez skarżącego faktur VAT potwierdzających rzekome zdarzenia gospodarcze nie świadczy, iż można wywieść z nich korzystne w zakresie obowiązku podatkowego, skutki prawne. Faktury te, jak ujawniło przeprowadzone postępowanie dowodowe, były fikcyjne. W toku tego postępowania organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu ustalenia, czy wystawcy kwestionowanych faktur (PW B i Spółka C) prowadzili dokumentację, czy posiadają kopie tych faktur, a przede wszystkim czy są zarejestrowanymi podatnikami. Postępowanie wykazało, że PW B nie spełnił żadnych z wymienionych obowiązków, natomiast Spółka C jakkolwiek zarejestrowana jako podatnik w Urzędzie Skarbowym w P., pomimo zmiany adresu siedziby powodującej zmianę właściwości urzędu skarbowego, nie prowadziła faktycznej działalności pod żadną z podanych przez nią w rejestrach adresów, wobec czego organowi nie udało ustalić dokumentacji finansowej Spółki, z której można by było wywieść, czy uczyniono zadość obowiązkowi podatkowemu . Powyższe ustalenia, które mają mocne oparcie w zebranym materiale dowodowym, doprowadziły do jedynego wniosku w sprawie, że należny podatek akcyzowy nie został na żadnym etapie obrotu zapłacony. Przepis art. 187 § 1 Op nakłada na organ podatkowy ciężar dowodzenia określonych faktów, nie może to jednak zwalniać strony od współudziału w realizacji tego obowiązku. Czynności podejmowane przez organ podatkowy w toku postępowania dowodowego, powinny być wspierane przez podatnika, szczególnie gdy chce się bronić przed obciążeniem go nienależnym, w jego ocenie, zobowiązaniem podatkowym. Skarżący w przedmiotowej sprawie takowych czynności nie podjął. Wbrew twierdzeniu skarżącego, słusznie organ odwoławczy zauważył, że istnieje możliwość ustalenia na wniosek zainteresowanego, czy kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem. W okresie kiedy skarżący dokonywał rzekomych transakcji, stanowił o tym przepis art. 13 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. Nr 142, poz. 702 ze zm.).

Reasumując Sąd stwierdza, że postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z ustawy – Ordynacja podatkowa, a ustalony stan faktyczny dał podstawę do określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące styczeń i luty 2003 r.

W świetle powyższego, wobec braku stwierdzenia wad procesowych oraz naruszeń przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym, skargę jako nieuzasadnioną, oddalił.