Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2014 r. sprawy ze skargi E. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę.

I SA/Łd 542/13

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] ustalającą E. W. zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w wysokości 45.381 zł z tytułu nabycia spadku po zmarłym w dniu 25 stycznia 2012 r. K. K.

W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

Wyjaśniono, że zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego dla Ł. [..] Wydział [...] z dnia [...] sygn. akt [...], spadek po zmarłym dnia 25 stycznia 2012 r. K. K. na podstawie testamentu nabyła E. W. w całości.

Organ II instancji podniósł, że powyższe nabycie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity Dz. U. Nr 93 z 2009 r., poz. 768 ze zm.).

Z zeznania podatkowego złożonego w dniu 1 października 2012 r. oraz jego korekty z dnia 28 listopada 2012 r. wynika, iż przedmiot masy spadkowej stanowią:

• spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr [...], położonego w Ł. przy ul. A., o wartości zadeklarowanej 90.000 zł,

• zabudowana nieruchomość położona w S. przy ul. B., o wartości zadeklarowanej 90.000 zł,

• jednostki uczestnictwa w Funduszu A - o wartości wskazanej przez stronę 37.802 zł,

• jednostki uczestnictwa w Funduszu B - o wartości przyjętej przez organ podatkowy 20.265,77 zł.

Łączna wartość masy spadkowej wynosi 238.068,- zł

W prowadzonym postępowaniu podatkowym organ pierwszej instancji uznał, iż zadeklarowane wartości składników masy spadkowej odpowiadają wartości rynkowej, zdefiniowanej w art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Po odliczeniu wykazanych w zeznaniu długów i ciężarów spadku czysta wartość masy spadkowej wynosi 237.972 zł.

Od tak ustalonej podstawy opodatkowania, Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł., decyzją z dnia [...]., po uwzględnieniu kwoty wolnej dla nabywcy zaliczonego do III grupy podatkowej w wysokości 4.902 zł, ustalił zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia ww. spadku w wysokości 45.381 zł.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o zaliczenie jej do I grupy podatkowej.

W opinii podatniczki, pozostawanie w konkubinacie ze spadkodawcą od 12 lat oraz wspólne prowadzenie gospodarstwa domowego, wzajemna opieka i troska, daje podstawy do zaliczenia jej do I grupy podatkowej.

Po zapoznaniu się z argumentacją odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podniósł, że wysokość należnego podatku od spadków i darowizn jest uzależniona od tego, do której z trzech grup podatkowych zaliczono nabywcę. Zdaniem organu, ustawodawca zastosował tylko jedno kryterium zaliczania do poszczególnych grup podatkowych, a mianowicie osobisty stosunek nabywcy do osoby, od której lub - jak w omawianej sprawie - po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Zatem u podstaw zaliczenia nabywcy majątku do odpowiedniej grupy podatkowej leży stopień pokrewieństwa pomiędzy nabywcą a zbywcą majątku.

Wyjaśniono, że w złożonym zeznaniu podatkowym SD-3 w rubryce "stopień pokrewieństwa" strona wpisała "konkubent".

W opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., stosownie do treści art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, skarżąca - jako osoba niespokrewniona ze spadkodawcą - zalicza się do III grupy podatkowej.

Podkreślono fakt, iż przepisy prawa, zarówno podatkowego jak i cywilnego, nie przewidują, wbrew opinii podatniczki, możliwości stwierdzenia pokrewieństwa z uwagi na silne więzi emocjonalne (konkubinat) czy też fakt wspólnego prowadzenia gospodarstwa domowego oraz wzajemnej opieki i troski. Zakwalifikowanie nabywcy do określonej grupy podatkowej, w myśl art. 14 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, następuje tylko i wyłącznie według osobistego stosunku (pokrewieństwa) nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Stąd też, mimo podnoszonych przez stronę okoliczności, wykluczono możliwość zakwalifikowania jej do innej grupy podatkowej i tym samym odwołanie nie znalazło aprobaty organu odwoławczego.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] E. W. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

W uzasadnieniu skargi skarżąca nie stawiając zarzutów naruszenia konkretnych przepisów prawa przytoczyła elementy stanu faktycznego, wskazała na długoletni związek partnerski ze spadkodawcą, wyjaśniła przyczyny nie zwarcia związku małżeńskiego, opisała okoliczności śmierci spadkodawcy i podniosła, że ze spadkodawcą stanowiła rodzinę, a na gruncie podatku od spadków i darowizn jest dyskryminowana ze względu na swój status konkubentki spadkodawcy. Podkreśliła też, że domaga się zastosowania norm Konstytucji i Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności.

W piśmie złożonym dnia 3 marca 2014 r., stanowiącym uzupełnienie skargi, skarżąca wniosła o skierowanie do Trybunału Konstytucyjnego pytania o zgodność z Konstytucją i Międzynarodowym Paktem Praw Obywatelskich i Politycznych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn zaliczających partnerów ze związków nieformalnych do III grupy podatkowej.

Natomiast na rozprawie w dniu 19 marca 2014 r. skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Przy czym, jak stanowi art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - zwanej dalej "p.p.s.a.", Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W świetle materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie, jak i racji prawnych przedstawionych przez organ w zaskarżonej decyzji, skarga jest nieuzasadniona, a tym samym nie zachodzi podstawa do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa w stopniu mającym wpływ na jej wynik.

W rozpoznawanej sprawie bezsporne jest, że prawomocnym postanowieniem z dnia [...]., sygn. akt [...], Sąd Rejonowy dla Ł. stwierdził, iż spadek po zmarłym w dniu 25 stycznia 2012 r. K. K. na podstawie testamentu nabyła E. W. w całości. Niesporne jest także, że w dniu 01.10.2012 r. skarżąca złożyła zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych tytułem spadku po K. K., w którym wykazała jako przedmiot spadku : - spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr [...], położonego w Ł. przy ul. A., o wartości 90.000 zł, - zabudowaną nieruchomość położoną w S. przy ul. B., o wartości 90.000 zł, - jednostki uczestnictwa w Funduszu A - o wartości 37.802 zł, - jednostki uczestnictwa w Funduszu B - o wartości przyjętej przez organ podatkowy 20.265,77 zł. Łączna wartość masy spadkowej wynosząca 238.068,00 zł nie była sporna.

Poza sporem jest również, że w zeznaniu skarżąca nie wykazała związku małżeńskiego ani stopnia pokrewieństwa ze spadkodawcą.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do kwestii zakwalifikowania skarżącej do III grupy podatkowej i - w konsekwencji - niezastosowania wobec niej ulgi przewidzianej dla I grupy podatkowej, do której zaliczona jest najbliższa rodzina spadkodawcy.

Z uwagi na tak zarysowany przedmiot sporu, Sąd za zasadne uznał odniesienie się przede wszystkim do kwestii tzw. statusu podatniczki, czyli grupy podatkowej, do jakiej zostanie ona zaliczona w świetle ustawy o podatku od spadków i darowizn.

I tak podnieść należy, że zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. Nr 93 z 2009 r., poz. 768 ze zm.), zwanej dalej "u.p.s.d.", wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Przy czym, jak stanowi ust. 2 art. 14, zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe a - w myśl ust. 3 - do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1) do grupy I - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;

2) do grupy II - zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

3) do grupy III - innych nabywców.

Jak wynika z treści przywołanego przepisu - w dwóch pierwszych grupach podatkowych wyczerpująco wymieniono osoby do nich zaliczone, natomiast konstruując trzecią grupę podatkową zrezygnowano z wyliczenia osób do niej przynależnych. Do grupy tej należą "inni nabywcy", tzn. nie tylko osoby niespokrewnione ze sobą, ale także krewni, którzy nie zostali zaliczeni do I i II grupy (vide: K. Chusteczka, I. Krawczyk, M. Kurasz. Ustawa o podatku od spadków i darowizn. Komentarz, Wyd. LexisNexis, Warszawa 2007, str. 198).

Podnieść przy tym należy, że ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, podobnie zresztą jak i poprzedzające ją akty dotyczące tego rodzaju podatku opodatkowujące nabycie spadków, darowizn i innych przypadków nieodpłatnego nabycia majątku (przyrostu majątku), oparta jest na modelu podatku osobistego pobieranego od udziału w nim poszczególnych nabywców. To zaś oznaczało i oznacza aktualnie konieczność uwzględniania w procedurze kształtowania obciążenia podatkowego kryteriów oraz instytucji prawnych istniejących na gruncie prawa rodzinnego oraz rodzinnych powiązań między zbywcą i nabywcą majątku. Jednakże zwrócić uwagę trzeba na to, że pojęcia więzy rodzinne, czy więzy osobiste to nie są synonimy i nie należy ich utożsamiać. Pojęcie bowiem więzy rodzinne to pojęcie węższe, a pojęcie więzy osobiste to pojęcie szersze. Więzy uczuciowe, więzy przyjacielskie czy wynikające z konkubinatu, sąsiedztwa, to niewątpliwie więzy osobiste, ale nie rodzinne.

W rozpoznawanej sprawie skarżąca ani w złożonym zeznaniu podatkowym, ani na późniejszym etapie prowadzonego postępowania nie wykazała, że jest jedną z osób zaliczanych do I grupy podatkowej. Również w skardze, powołując się na okoliczność, że pozostawała w kilkunastoletnim związku partnerskim ze zmarłym K. K., skarżąca przyznała, że zarówno ona, jak i spadkodawca byli po rozwodach i spadkodawca nie mógł ponownie zawrzeć z nią związku małżeńskiego w kościele, a ślub cywilny go nie satysfakcjonował. Tym samym uznać należy, że skarżąca zasadnie została zakwalifikowana przez organ podatkowy, jako "inny nabywca", do III grupy podatkowej.

Zaliczenie podatnika do określonej grupy podatkowej, przewidzianej w art. 14 ust. 3 u.p.s.d., ma istotne znaczenie przy ustalaniu wysokości podatku. Przynależność spadkodawcy i spadkobiercy do jednej z trzech grup podatkowych determinuje bowiem wysokość kwoty wolnej od podatku i stawkę podatkową. W rozpoznawanej sprawie organy w sposób prawidłowy i uzasadniony obowiązującymi przepisami dokonały przypisania skarżącej statusu podatnika do III grupy podatkowej i w sposób właściwy ustaliły wysokość podatku od spadku nabytego po K. K.

Odnosząc się do wniosku skarżącej o zwrócenie się do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem o zgodność przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn z art. 18 Konstytucji RP i Międzynarodowym Paktem Praw Obywatelskich i Politycznych, stwierdzić należy, że nie zasługuje on na uwzględnienie.

Wskazać przy tym trzeba, iż zgodnie z art. 193 Konstytucji RP oraz art. 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643 ze zm.), każdy sąd może przedstawić Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi lub ustawą, jeśli od odpowiedzi na pytanie prawne zależy rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem. Użycie w tych przepisach słowa "może" oznacza, że ocena celowości takiego przedstawienia została pozostawiona sądowi. Zatem wyłącznie wątpliwości sądu, a nie strony postępowania, co do konstytucyjności przepisów ustawy, mogą uzasadnić przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego, od odpowiedzi na które zależy rozstrzygnięcie sprawy sądowoadministracyjnej. Jednak w tej sprawie sąd takich wątpliwości nie powziął, jak również nie podziela zarzutów skarżącej w tym względzie podniesionych w piśmie z dnia 3 marca 2014r. i w skardze. Zgodnie z art. 18 Konstytucji RP - małżeństwo jako związek kobiety i mężczyzny, rodzina, macierzyństwo i rodzicielstwo znajdują się pod ochroną i opieką Rzeczypospolitej Polskiej. Odnosząc powyższy przepis do stanu faktycznego niniejszej sprawy stwierdzić należy, ze skarżąca nie była związana ze spadkodawcą związkiem małżeńskim ani więzami pokrewieństwa. W tej sytuacji, skoro sąd nie podziela wątpliwości skarżącej w kwestii niekonstytucyjności wskazanych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, to nie istnieje przyczyna uzasadniająca wystąpienie do Trybunału Konstytucyjnego ze stosownym pytaniem prawnym.

Na marginesie powyższego należy dodać, że aczkolwiek w świetle wymienionych przepisów art. 193 Konstytucji RP i art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym skarżąca nie ma uprawnienia do skutecznego domagania się przedłożenia przez sąd pytania prawnego, to jednak nie wystąpienie przez sąd z wnioskowanym pytaniem prawnym nie zamyka jej drogi do zbadania konstytucyjności kwestionowanych przepisów w myśl art. 79 i art. 191 Konstytucji RP. Art. 79 Konstytucji RP stanowi bowiem, że każdy czyje konstytucyjne wolności lub prawa zostały naruszone, ma prawo, na zasadach określonych w ustawie (o Trybunale Konstytucyjnym), wnieść skargę do Trybunału Konstytucyjnego w sprawie zgodności z Konstytucją ustawy lub innego aktu normatywnego, na podstawie którego sąd lub organ administracji publicznej orzekł ostatecznie o jego wolnościach lub prawach albo o jego obowiązkach określonych w Konstytucji.

Na koniec wskazać należy, że w toku postępowania, realizując zasadę praworządności, wynikającą z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2004 r. Nr 93, poz. 894 ze zm.), dalej "O.p.", organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa materialnego, procesowego czy też przepisów kompetencyjnych. Postępowanie podatkowe było przeprowadzone z uwzględnieniem zasady dochodzenia prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 O.p., nakazującej wszechstronne zbadanie sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy, a dokonana przez organy ocena materiału zgromadzonego w sprawie mieściła się w ramach przewidzianej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów. Organy wyjaśniły także zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy, zaś przyjęte rozstrzygnięcie jest trafne. Natomiast uzasadnienie decyzji spełnia wymogi wynikające z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.

Z uwagi na powyższe skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić na podstawie art. 151 P.p.s.a.

dc.