Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Asesor sądowy Jakub Polanowski (sprawozdawca) Protokolant starszy asystent sędziego Tomasz Woźny po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi G. A. Z. A. P. Spółki Akcyjnej w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 czerwca 2023 r. nr SKO.41/152/P/2020 w przedmiocie zwrotu nienależnie otrzymanej nadpłaty i odsetek od nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z 30 czerwca 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie (dalej: Kolegium, organ odwoławczy, organ), po rozpatrzeniu odwołania G. S.A. z siedzibą w [...] (dalej: Skarżąca, Spółki, Strona), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta [...] (dalej: Prezydent, organ I instancji, organ podatkowy) z 21 listopada 2019 r., znak: PO.3220.5.30.2019, w sprawie określenia obowiązku zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości wraz z odsetkami od tej nadpłaty.

W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że Prezydent decyzją z 21 listopada 2019 r., znak: PO.3220.5.30.2019, określił dla Spółki obowiązek zwrotu – w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji – nienależnie otrzymanej nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2004 w kwocie 715.728,70 zł oraz nienależnie otrzymanych odsetek naliczonych od tej nadpłaty w kwocie 16.262,00 zł. W podstawie prawnej decyzji organu I instancji powołano art. 207 § 1 w zw. z art. 52 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.; obecnie Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.; dalej: O.p.). W decyzji tej Prezydent wyjaśnił, że Kolegium decyzją z 9 czerwca 2015 r., znak: SKO/41/1355/P/2014, uchyliło w całości decyzję Prezydenta z 3 lutego 2014 r., znak: PO.3120.7.2.2014, w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 rok w wysokości 35.028,40 zł oraz stwierdziło nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2004 rok dla Spółki w wysokości 715.728,70 zł. W dniu 27 października 2015 r. Prezydent zwrócił podatnikowi nadpłatę określoną w decyzji Kolegium wraz z odsetkami, pomniejszoną o kwotę 35.028,40 zł zwróconą stronie 24 listopada 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z 20 maja 2016 r., I SA/Lu 1321/15, uchylił wspomnianą decyzję Kolegium z 9 czerwca 2015 r. Skargę kasacyjną Spółki od tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny oddalił wyrokiem z 19 października 2018 r., II FSK 3204/16. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że podatnik nie wywiązał się z obowiązku wynikającego z art. 52 § 1 pkt 2 lit. a) O.p., Prezydent opisaną decyzją określił stronie obowiązek zwrotu nienależnie otrzymanej nadpłaty wraz z odsetkami.

W odwołaniu od tej decyzji organu podatkowego strona zarzuciła naruszenie: 1) art. 52 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 52 § 3 O.p. poprzez jego zastosowanie, podczas gdy toczy się postępowanie podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 rok; 2) art. 122 w zw. z art. 181 O.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny materiał dowodowy, z pominięciem decyzji Kolegium z 13 sierpnia 2019 r., znak: SKO.41/563/P/2019; 3) art. 52 § 3 O.p. poprzez jego zastosowanie, pomimo nierozpoznania wniosku strony z 20 listopada 2015 r. i niewydania rozstrzygnięcia w zakresie zaliczenia nadpłaty zwróconej przez organ podatkowy na należności główne i odsetki.

Rozpoznając odwołanie Kolegium stwierdziło, że skoro decyzja Kolegium z 9 czerwca 2019 r., na podstawie której zwrócono Spółce nadpłatę w kwocie 715.728,70 zł została uchylona przez WSA w Lublinie, to Spółka była zobowiązana do jej zwrotu bez wezwania ze strony organu podatkowego, czyli do realizacji obowiązku wynikającego z art. 52 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. Wobec tego, że Spółka nie wykonała tego obowiązku, organ podatkowy był uprawniony do wydania na podstawie art. 52 § 3 O.p. decyzji określającej stronie obowiązek zwrotu tej nadpłaty (wraz z odsetkami) w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji w sprawie zwrotu. Zdaniem organu odwoławczego, okoliczność, iż w dacie wydania decyzji z 21 listopada 2019 r. nie było zakończone postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r., prowadzone przez Prezydenta na skutek decyzji kasacyjnej Kolegium z 13 sierpnia 2019 r., znak: SKO.41/563/P/2019, nie stała na przeszkodzie wydania decyzji w sprawie zwrotu nadpłaty ani dobrowolnej realizacji tego obowiązku przez Spółkę. Zarzut, iż Prezydent nie rozpoznał wniosku Spółki z 20 listopada 2015 r. o zwrot pozostałej części nadpłaty stwierdzonej decyzją Kolegium z 9 czerwca 2015 r. nie ma znaczenia także z tego powodu, że ta decyzja Kolegium została uchylona przez WSA w Lublinie wyrokiem z 20 maja 2016 r., I SA/Lu 1325/15.

W skardze do Sądu na decyzję Kolegium z 30 czerwca 2023 r. Spółka powtórzyła – co do istoty – treść zarzutów zawartych w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Wskazała, że postępowanie w sprawie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. zainicjowane zostało jej wnioskiem z 27 grudnia 2007 r. Sprawa ta toczy się nadal, a więc niemal 16 lat. Co istotne, w związku z decyzja Kolegium z 30 czerwca 2023 r., znak: SKO.41/1275/P/2020, którą uchylono w całości decyzję Prezydenta z 30 stycznia 2020 r. w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. w wysokości 60.270,70 zł i przekazano sprawę organowi I instancji do ponownego rozpoznania, do dnia dzisiejszego sprawa ta nie została rozstrzygnięta. Strona stwierdziła, że kwota nadpłaty, której zwrotu żąda Prezydent, została przekazana Spółce w 2015 r., po niemal jedenastu latach od dnia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. Zdaniem podatnika, tak długi okres prowadzenia postępowania podatkowego powoduje ustawiczny stan niepewności Spółki co do wysokości jej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. oraz należnej jej kwoty zwrotu z tytułu nadpłaty w tym podatku.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja prawa nie narusza, zaś podnoszone w skardze zarzuty nie podważają jej legalności.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy zasadności określenia Spółce – w trybie art. 52 § 3 O.p. – obowiązku zwrotu nienależnie otrzymanej nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2004 w kwocie 715.728,70 zł oraz nienależnie otrzymanych odsetek naliczonych od tej nadpłaty w kwocie 16.262,00 zł.

Zdaniem strony, w sytuacji gdy nie zostało do tej pory zakończone ostateczną decyzją organu podatkowego postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r., brak było podstaw do wydania decyzji opisanej w art. 52 § 3 O.p. Natomiast organy podatkowe stoją na stanowisku, że skoro decyzja Kolegium z 9 czerwca 2019 r., na podstawie której zwrócono Spółce nadpłatę w kwocie 715.728,70 zł oraz odsetki w kwocie 16.262,00 zł, została prawomocnie uchylona, to Spółka była zobowiązana do zwrotu tej nadpłaty (wraz z odsetkami) bez wezwania organu podatkowego – w myśl art. 52 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. Skoro zaś tego nie uczyniła, organ podatkowy był uprawniony do wydania, na podstawie art. 52 § 3 O.p., decyzji określającej stronie obowiązek zwrotu nadpłaty wraz z odsetkami w terminie 30 dni od doręczenia decyzji.

W tak zakreślonym sporze rację należy przyznać organom obu instancji.

Zgodnie z treścią art. 52 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. zwrotowi, bez wezwania organu podatkowego, podlega uprzednio zwrócona przez organ podatkowy lub zaliczona na poczet zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę albo bieżących zobowiązań podatkowych, wraz z oprocentowaniem, nadpłata lub zwrot podatku określone lub stwierdzone w decyzji, która następnie została uchylona, zmieniona lub stwierdzono jej nieważność albo stwierdzono jej wygaśnięcie.

W świetle zaś art. 53 § 3 O.p., w przypadku, o jakim mowa w § 1 pkt 2, w razie niedokonania zwrotu w terminie 30 dni, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa obowiązek zwrotu w terminie 30 dni od dnia doręczenia tej decyzji. Po upływie tego terminu kwotę podlegającą zwrotowi traktuje się jako zaległość podatkową.

Stan faktyczny w rozpoznawanej sprawie jest bezsporny. Mianowicie 9 czerwca 2015 r. Kolegium decyzją znak: SKO/41/1355/P/2014 uchyliło w całości decyzję Prezydenta z 3 lutego 2014 r., znak: PO.3120.7.2.2014, stwierdzającą nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2004 rok w wysokości 35.028,40 zł oraz stwierdziło Spółce nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2004 rok w wysokości 715.728,70 zł. W oparciu o wskazaną decyzję Kolegium, Prezydent 27 października 2015 r. zwrócił na rzecz podatnika nadpłatę określoną w opisanej decyzji wraz z odsetkami, pomniejszoną o kwotę 35.028,40 zł, którą zwrócono stronie wcześniej – 24 listopada 2008 r. Wyrokiem z 20 maja 2016 r., I SA/Lu 1321/15, tutejszy Sąd, po rozpoznaniu skargi Prokuratora Rejonowego w [...], uchylił powyższą decyzję Kolegium. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 19 października 2018 r., II FSK 3204/16, oddalił skargę kasacyjną podatnika od tego wyroku WSA w Lublinie. Omawiany wyrok WSA w Lublinie stał się prawomocny 19 października 2018 r.

Nie ulega zatem wątpliwości Sądu, że skoro powyższa decyzja Kolegium z 9 czerwca 2019 r., na podstawie której zwrócono Spółce nadpłatę w kwocie 715.728,70 zł wraz z odsetkami w kwocie 16.262,00 zł, została prawomocnie wyeliminowana z obrotu prawnego, to obowiązkiem Spółki było dokonanie zwrotu tej nadpłaty (wraz z odsetkami) na rzecz organu podatkowego, bez wezwania ze strony organu podatkowego. Obowiązek ten wynikał wprost z powołanego wyżej art. 52 § 1 pkt 2 lit. a) O.p.

W ocenie Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut strony, która uważa, że orzeczenie przez organ podatkowy – na podstawie art. 52 § 3 O.p. – zwrotu tej nadpłaty wraz z odsetkami było przedwczesne, w sytuacji gdy nie było zakończone decyzją ostateczną postępowanie podatkowe w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 rok.

Uzasadniając ten zarzut Spółka powołała pogląd doktryny, mówiący, że "Nadpłata lub zwrot podatku określone lub stwierdzone w decyzji, która następnie została uchylona, zmieniona lub stwierdzono jej nieważność albo wygaśnięcie, podlega zwrotowi bez wezwania organu podatkowego w terminie 30 dni (art. 52 § 3). Jeżeli zatem została wydana decyzja określająca nadpłatę (art. 74a) albo decyzja stwierdzająca nadpłatę (art. 75) lub określająca zwrot podatku (art. 21 § 3a) i kwota nadpłaty lub zwrotu została zwrócona podatnikowi, a następnie decyzje te zostały wyeliminowane z obrotu prawnego, to podatnik sam musi zwrócić wynikającą z tej decyzji kwotę nienależnie otrzymanej nadpłaty lub zwrotu. W założeniu może to mieć miejsce tylko wówczas, gdy nie budzi wątpliwości kwota zobowiązania (określona w decyzji lub wynikająca z deklaracji), a są podstawy do zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności jedynie decyzji określającej wysokość nadpłaty, określającej zwrot podatku lub stwierdzającej nadpłatę" (zob. L. Etel, Komentarz do art. 52, [w:] L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2024, nr 4).

Zważywszy na powyższe stanowisko doktryny, Strona stwierdziła, że w tym kontekście nie może zgodzić się ze stanowiskiem organu, iż zaskarżona decyzja wydana w przedmiocie określenia zwrotu przez Spółkę nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 rok nie musi uwzględniać wyniku postępowania podatkowego, wszczętego wnioskiem strony o wydanie decyzji stwierdzającej nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2004 rok. Zdaniem strony, skoro to ostatnie postępowanie nie zostało zakończone decyzją ostateczną, to tym samym Spółce nie jest znana wysokość nadpłaty jej należnej, a w konsekwencji nie jest możliwe prawidłowe określenie – w trybie na podstawie art. 52 § 3 O.p. – kwoty podlegającej zwrotowi na rzecz organu podatkowego. Strona wskazała, że przepis art. 52 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. nie może służyć temu, by organ podatkowy żądał zwrotu wypłaconych kwot nadpłaty w każdej sytuacji uchylenia decyzji stanowiącej podstawę wypłacenia środków pieniężnych podatnikowi. Skutkowałoby to bowiem istnieniem stanu niepewności podatnika co do przysługującego mu prawa, zwłaszcza gdy – tak jak ma to miejsce w sprawie niniejszej – postępowanie podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 rok trwa już kilkanaście lat, na skutek tego, że wydane w nim decyzje organu I instancji były wielokrotnie uchylane przez organ odwoławczy, a sprawa ta była przekazywana organowi podatkowemu do ponownego rozpoznania przez Kolegium.

W ocenie Sądu, powyższe stanowisko skarżącej nie uwzględnia istoty przepisów art. 52 § 1 pkt 2 lit. a) i § 3 O.p. Jak trafnie wskazało Kolegium, wskazywane przez stronę okoliczności są prawnie obojętne z punktu widzenia regulacji zawartej w powołanych przepisach. Należy podkreślić, że w świetle tych przepisów – uwzględniając okoliczności rozpoznawanej sprawy – istotne znaczenie miało to, że decyzja Kolegium z 9 czerwca 2019 r., na podstawie której zwrócono Spółce nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2004 rok, została prawomocnie uchylona oraz to, że strona nie dokonała zwrotu organowi podatkowemu tej nadpłaty wraz z odsetkami, co powinna była uczynić, nie czekając na wezwanie organu do zrealizowania tego ustawowego obowiązku.

Stanowiska strony nie uzasadnia także przywołany wyżej pogląd doktryny, albowiem zawarte w nim zastrzeżenie, że obowiązek zwrotu wynikającej z uchylonej decyzji nienależnie otrzymanej nadpłaty dotyczy sytuacji, gdy "nie budzi wątpliwości kwota zobowiązania (określona w decyzji)", nie miało znaczenia w rozpoznawanej sprawie. Oczywiste jest bowiem, że skoro na podstawie decyzji Kolegium z 9 czerwca 2019 r. zwrócono Spółce nadpłatę w kwocie 715.728,70 zł wraz z odsetkami w kwocie 16.262,00 zł, a decyzja ta została następnie prawomocnie uchylona, to właśnie te sumy Spółka powinna była zwrócić organowi podatkowemu, bez wezwania, na podstawie art. 52 § 1 pkt 2 lit. a) O.p.

Przyjęcia odmiennego stanowiska nie uzasadnia treść art. 52 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. Przepis ten nie zawiera przesłanki wyłączającej jego zastosowanie, jakiej dopatruje się w nim strona. Zdaniem Sądu, gdyby ustawodawca zamierzał wprowadzić taką przesłankę wyłączającą obowiązek podatnika wynikający z art. 52 § 1 pkt 2 lit. a) O.p., to uczyniłby to w sposób wyraźny. Skoro omawiany przepis ani inne przepisy Ordynacji podatkowej nie wskazują jednoznacznie takiego wyjątku od reguły ogólnej wyrażonej w interpretowanym przepisie, to wyjątku takiego nie można wyprowadzać w drodze wykładni tego unormowania. Sprzeciwiają się temu nie tylko reguły językowe, których zastosowanie w tym przypadku daje wynik nie nasuwający jakichkolwiek wątpliwości, lecz również reguły funkcjonalne i systemowe. Celem wspomnianego przepisu jest bowiem zapewnienie bezzwłocznego (w terminie 30 dni) zwrotu przez podatnika – bez wezwania organu – kwoty nienależnie otrzymanej nadpłaty lub zwrotu podatku, wynikającej z decyzji uchylonej, zmienionej lub której stwierdzono nieważność albo wygaśnięcie. Co więcej, również uwzględnienie kontekstu prawnego, w jakim przepis ten się znajduje, to jest przepisów rozdziału 5 działu III Ordynacji podatkowej, regulującego przepisy ogólne dotyczące zaległości podatkowych, nie prowadzi – zdaniem Sądu – do podważenia jednoznacznych wyników jego wykładni językowej.

Podsumowując stwierdzić należy, iż wobec tego, że Spółka nie wykonała obowiązku z art. 52 § 1 pkt 2 lit. a) O.p., organ podatkowy był uprawniony i zarazem zobowiązany do wydania – na podstawie art. 52 § 3 O.p. – decyzji określającej dla Spółki obowiązek zwrotu opisanej nadpłaty (wraz z odsetkami) w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji.

Z uwagi na powyższe, jako niezasadne Sąd ocenił także podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia art. 122 w zw. z art. 181 O.p. Organy podatkowe podjęły bowiem wszelkie wymagane prawem działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy, zaś zgromadzone w tej sprawie dowody były wystarczające do wydania decyzji, o jakiej mowa w art. 52 § 3 O.p.

Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.), skarga podlegała oddaleniu, o czym Sąd orzekł jak w sentencji.