Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Sędzia NSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), Sędzia NSA Wojciech Stachurski, , po rozpoznaniu w dniu 25 września 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "I." sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 13 grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 1322/23 w sprawie ze skargi "I." sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 14 lipca 2023 r. nr 2401-IEW3.711.5.2023 UNP: 2401-23-159443 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "I." sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 13 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/GI 1322/23 oddalił skargę I. Sp. z o.o. w Warszawie (dalej: skarżący, spółka) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS, organ) z dnia 14 lipca 2023 r. w przedmiocie oddalenia sprzeciwu w sprawie egzekucji administracyjnej.

Skargę kasacyjną na powyższy wyrok złożył pełnomocnik spółki na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.), zaskarżając ten wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

Naruszenie przepisów postępowania, mające wpływ na wynik sprawy, a to:

1/ art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie, mimo naruszenia przez organ art. 27j ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r. poz. 479 z późn. zm., dalej: u.p.e.a.), poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że podnoszenie w ramach sprzeciwu przez dłużnika rzeczowego zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego wykracza poza ramy zarzutów przysługujących w jego ramach, bowiem dotyczy prowadzenia egzekucji z majątku zobowiązanego, podczas gdy w rzeczywistości dotyczy on wyłącznie prowadzenia egzekucji z zabezpieczonej hipoteką nieruchomości w sytuacji ustania odpowiedzialności tym przedmiotem, albowiem wygaśnięcie zobowiązania podatkowego niezależnie od przyczyny wpłynie na odpowiedzialność dłużnika rzeczowego z uwagi na treść art. 59 § 1 pkt 9 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.) w związku z art. 94 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, oraz z uwagi na uznanie przez Trybunał Konstytucyjny za niekonstytucyjną normy prawnej ustanawiającej możliwość dochodzenia przedawnionych zobowiązań podatkowych z przedmiotu hipoteki,

2/ art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie, mimo naruszenia przez organ art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2003 r. lub art. 70 § 8 O.p., w zależności od tego który z tych przepisów został zastosowany (gdyż mimo zarzutu skarżącej, że nie jest to wiadome i kwestia ta nie została rozstrzygnięta przez Sąd), poprzez błędną wykładnię i uznanie, że przedawnienie zobowiązania podatkowego nie odnosi się do odpowiedzialności rzeczą w sytuacji gdy przepisy te nie mogą stanowić podstawy odpowiedzialności skarżącej, bowiem przepis art. 70 § 6 został uznany za niekonstytucyjny, a przepis art. 70 § 8 nie ma zastosowania z uwagi na przepisy przejściowe,

3/ art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie, mimo naruszenia przez organ art. 59 § 1 pkt 9 O.p. w związku z art. 94 ustawy o księgach wieczystych i hipotece poprzez ich niezastosowanie i nierozpoznanie zarzutu braku odpowiedzialności skarżącej wobec następującego z mocy prawa skutku w postaci wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wskutek przedawnienia i wynikającego z tego wygaśnięcia hipoteki,

4/ art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie, mimo naruszenia przez organ § 5 ust. 1 rozporządzenia z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2021 poz. 703) i zaniechania rozpoznania zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego i w konsekwencji nieustalenia daty tego zdarzenia, co jest niezbędne dla ustalenia zakresu odpowiedzialności z przedmiotu hipoteki w odniesieniu do odsetek za zwłokę w zapłacie zobowiązania podatkowego,

5/ art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez: nierozpoznanie zarzutu skarżącej dotyczącego ograniczenia jej odpowiedzialności z uwagi na brak podstaw do naliczenia odsetek za czas trwania postępowania restrukturyzacyjnego.

Mając powyższe zarzuty na uwadze, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Złożono oświadczenie, o zrzeczeniu się rozprawy.

DIAS, działając na podstawie art. 179 p.p.s.a. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości, zasądzenie od strony skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna wobec braku usprawiedliwionych podstaw nie zasługiwała na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej.

Skarga kasacyjna została oparta na naruszeniu zarówno przepisów postepowania mających istotny wpływ na wynik sprawy jak i zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego, zatem Naczelny Sąd Administracyjny w pierwszej kolejności odniesie się do zarzutów naruszenia przez Sąd I instancji przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy. Sposób sformułowania zarzutów jak i ich uzasadnienia determinuje ocenę jaką dokonuje Naczelny Sąd Administracyjny.

Odnosząc się do najdalej idącego zarzutu naruszenia art.141 § 4 p.p.s.a. należy wyjaśnić, że przepis ten określa niezbędne elementy, jakie powinno zawierać uzasadnienie wyroku. Są nimi: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy; zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić zatem przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. jedynie wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku, a w szczególności jeżeli nie zawiera stanowiska odnośnie stanu faktycznego przyjętego, jako podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku w pełni odpowiada wymogom przewidzianym art. 141 § 4 p.p.s.a. i umożliwia jego kontrolę instancyjną. Sąd pierwszej instancji wskazał bowiem w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku podstawę rozstrzygnięcia i uzasadnił swoje stanowisko, odnosząc się do zarzutów skargi. Niezasadne jest zatem twierdzenie zawarte w skardze kasacyjnej, że Sąd I instancji nie ustosunkował się do zarzutu zawartego w skardze odnośnie ograniczenia odpowiedzialności Skarżącej z uwagi na brak podstaw do naliczania odsetek za czas trwania postępowania restrukturyzacyjnego z uwagi na fakt, iż w tym postępowaniu na skutek wniesienia sprzeciwu nie bada się kwestii przedawnienia zobowiązania podatnika.

W tym miejscu należy podkreślić, że istota sporu dotyczyła podniesionego w sprzeciwie twierdzenia, jakoby ustała odpowiedzialność Spółki wobec przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika. Legitymacja Spółki do wniesienia sprzeciwu ani zachowanie terminu do dokonania tej czynności nie budziło wątpliwości organu, ani też nie było przedmiotem sporu między stronami.

Rację należy przyznać Sądowi I instancji, że skoro zarzuty zawarte w sprzeciwie koncentrowały się na zagadnieniu przedawnienia zobowiązań podatnika (a nie Skarżącej), organ zasadnie uznał, że okoliczności te nie podlegają badaniu w toku postępowania wszczętego sprzeciwem w trybie art. 27j u.p.e.a. W postępowaniu zainicjowanym wniesieniem sprzeciwu aktualnemu właścicielowi przysługują środki ochrony dotyczące tylko środka egzekucyjnego zastosowanego do rzeczy obciążonej, natomiast - jak wskazano - nie mogą one dotyczyć prowadzenia egzekucji z majątku zobowiązanego. W tym zakresie środki ochrony przysługują jedynie zobowiązanemu.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowo Sąd I instancji uznał, że Skarżącej nie przysługiwało prawo do kwestionowania wymagalności zobowiązań podatnika, ponieważ nabywca nie może uczestniczyć w egzekucji z majątku zobowiązanego, a jego udział w postępowaniu ogranicza się tylko do danej rzeczy lub prawa, które nabył ( por. wyrok WSA w Łodzi w wyroku z 22 sierpnia 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 379/23). Podobnie zresztą grupa zarzutów oparta na art. 70 § 6 i 8 O.p., czyli na kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji prawidłowo stwierdził, że organ prawidłowo nie oceniał kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, a to z tego względu, że podstawą sprzeciwu dłużnika rzeczowego może być wyłącznie ograniczenie, wyłączenie lub ustanie odpowiedzialności rzeczą lub prawem majątkowym. Podstawy sprzeciwu muszą się zatem odnosić do odpowiedzialności samego dłużnika rzeczowego, a nie do podatnika zobowiązanego do zapłaty zobowiązania podatkowego. Jeżeli zatem skarżąca w sprzeciwie oparła się na przedawnieniu zobowiązania podatkowego, to taka kwestia nie podlegała ocenie DIAS. Przedawnienie dotyczy bowiem relacji pomiędzy podatnikiem i organem, a nie pomiędzy organem i dłużnikiem rzeczowym; nie odnosi się ono do odpowiedzialności rzeczą. Owszem, wygaśnięcie zobowiązania niezależnie od przyczyny wpłynie na odpowiedzialność dłużnika rzeczowego. Jednak wygaśnięcia zobowiązania nie może stwierdzić organ w wyniku sprzeciwu właściciela/użytkownika wieczystego nieruchomości.

Z tych względów zarzut skargi kasacyjnej oparty na naruszeniu przez Organ art. 59 §1 pkt 9 Ordynacji podatkowej w zw. z art.94 ustawy o księgach wieczystych i hipotece oraz § 5 ust.1 rozporządzenia z dnia 22 sierpnia 2005 roku w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a tak ze zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach, należało uznać za nieuzasadniony.

Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 oraz art. 209 tej ustawy.

SNSA Dominik Gajewski SNSA Bogusław Woźniak SNSA Wojciech Stachurski